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Autor: Vidal Quera, Gastón
Fecha: 5-abr-2019
Cita: MJ-DOC-14866-AR | MJD14866
Sumario:
I. Introducción. II. Un poco de historia: la Corte no opinaba lo mismo en el 2013: el fallo «Dejeanne, Oscar» . III. Un cambio de criterio radical: el fallo «García María Isabel» del 2019. IV. Consecuencias prácticas del fallo.
Doctrina:
Por Gastón Vidal Quera (*)
I. INTRODUCCIÓN
Se ha difundido masivamente en los medios de comunicación un reciente pronunciamiento de la Corte Suprema de Justicia de la Nación relacionado con la inconstitucionalidad del impuesto a las ganancias para los jubilados (1).
Se trata del análisis relacionado con el artículo 79 de la ley del gravamen que dispone, en su texto vigente, como ganancias de la cuarta categoría a las que provienen «c) De las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el trabajo personal y en la medida que hayan estado sujeto al pago del impuesto, y de los consejeros de las sociedades cooperativas».
En esta colaboración, se analizarán los aspectos salientes del fallo y las consecuencias prácticas del mismo ya que estamos, adelanto, frente a un cambio de criterio en el tema por parte del Alto Tribunal, además de un novedoso concepto de capacidad contributiva en el impuesto a las ganancias para los jubilados ya que se destaca que para su constitucionalidad hay que analizar la situación concreta del beneficiario, sea edad, estado de salud, gastos médicos y general, entre otros puntos.
II. UN POCO DE HISTORIA: LA CORTE NO OPINABA LO MISMO EN EL 2013: EL FALLO «DEJEANNE, OSCAR»
Se ha discutido mucho si las jubilaciones deben estar o no alcanzadas con el impuesto a las ganancias atento la finalidad y objeto que persiguen.
Hay que recordar que la Corte Suprema, que no deja de ser un órgano cuyas decisiones son de alto impacto político, no opinaba lo mismo del tema analizado hace escasos seis años, en un caso cuya situación de hecho era muy similar a la que ahora se resolvió en sentido totalmente inverso.Así surge de la causa «Dejeanne, Oscar Alfredo y otro c/ AFIP s/ amparo» del 10 de diciembre de 2013 (2) en donde en concreto se hizo lugar al recurso extraordinario y se revocó la sentencia de la Cámara Federal de Corrientes que había hecho lugar a la acción de amparo y había declarado la inconstitucionalidad del artículo 79 inciso c) de la ley 20.628 que alcanza con el impuesto a las ganancias los haberes jubilatorios.
Con adhesión del dictamen del Procurador, la Corte sostuvo que el amparo no era la vía idónea para discutir el tema, ya que «… la vía utilizada por los actores para cuestionar, en suma, que el impuesto a las ganancias grave sus respectivos haberes previsionales y que en el caso importe un despojo confiscatorio de ellos es claramente improcedente porque, a mi modo de ver, no demostraron que el actuar estatal adolezca de arbitrariedad o ilegalidad manifiesta ni cuál es el perjuicio concreto que les produce en su esfera de derechos .”los montos cobrados por los actores en virtud de sus respectivas jubilaciones son susceptibles de ser encuadrados sin dificultad dentro de los cánones de la ley 20.628 reseñados, a lo que cabe agregar que la configuración del gravamen decidida por el legislador involucra una cuestión ajena a la órbita del Poder Judicial, a quien no compete considerar la bondad de un sistema fiscal para buscar los tributos que requiere el erario público y decidir si uno es más conveniente que otro, sino que sólo le corresponde declarar si repugna o no a los principios y garantías contenidos en la Constitución Nacional”» (el entrecomillado interno me corresponde).
En consecuencia se rechazó el amparo y se validó el cobro del impuesto a las ganancias sobre los haberes previsionales y no se tuvo en consideración las circunstancias de hecho que si tomaron relevancia en el nuevo criterio de la Corte.Se interpretó que el Poder Judicial no podía involucrarse en temas de fijación de a partir de que monto debía retenerse el impuesto, cuando no se vulneraban derechos ni garantías constitucionales en el caso concreto.
III. UN CAMBIO DE CRITERIO RADICAL: EL FALLO «GARCÍA MARÍA ISABEL» DEL 2019 (3)
La causa que motiva el presente comentario se trata de una acción declarativa de inconstitucionalidad en la cual la Cámara Federal de Paraná había confirmado la sentencia del juez de primera instancia que había declarado la inconstitucionalidad del artículo 79 inciso c) de la ley de impuesto a las ganancias 20.628. En este caso la Corte convalidó la vía procesal pese a que tanto los amparos como las acciones declarativas son vías excepcionales siempre que no haya otro medio más idóneo de tutela del derecho. La vía procesal intentada no es un obstáculo para la procedencia de la acción.El punto de partida para la Corte está dado por analizar dos intereses que son «la legítima atribución estatal de crear tributos y, por el otro, el goce de derechos de la seguridad social en condiciones de igualdad entre los beneficiarios contribuyentes».
Por un lado, surge que «el envejecimiento y la discapacidad – los motivos más comunes por las que se accede al status de jubilado- son causas predisponentes o determinantes de vulnerabilidad, circunstancia que normalmente obliga a los concernidos a contar con mayores recursos para no ver comprometida seriamente su existencia y/ o calidad de vida y el consecuente ejercicio de sus derechos fundamentales».
Luego se reseñan los instrumentos jurídicos internacionales que se ocupan del tema y los que Argentina ha adherido desde la reforma constitucional de 1994 destacando que «cobra especial énfasis el deber del legislador de estipular respuestas especiales y diferenciadas para los sectores vulnerables, con el objeto de asegurarles el goce pleno y efectivo de todos sus derechos».
Se analiza que sin dejar de lado la capacidad contributiva como criterio en el caso no es el único que debe prevalecer ya que «la incidencia económica que la carga fiscal genera en la formulación del presupuesto de gastos que la fragilidad irroga, colocando al colectivo considerado en una situación de notoria e injusta desventaja».
Se destaca que en el caso concreto la actora en el 2015 al iniciar la demanda tenía 79 años y con problemas de salud, no desconocidos ni controvertidos por la AFIP, con lo cual la aplicación mecánica de la norma al caso concreto «… convierten a la tipología originaria del legislador, carente de matices, en una manifestación estatal incoherente e irrazonable, violatoria de la Constitución Nacional».
Concluyendo que la Corte no quiere asumir tareas del Congreso, pero que deben ser analizados las situaciones concretas que llegan a los estrados judiciales, y en su sentencia se resuelve «poner en conocimiento del Congreso de la Nación la necesidad de adoptar un tratamiento diferenciado para la tutela de jubilados en condiciones de vulnerabilidad por ancianidad o enfermedad, que conjugue este factor relevantecon el de la capacidad contributiva potencial».
Se confirma la sentencia y se le ordena a la AFIP reintegrar las sumas retenidas desde la demanda y hasta su efectivo pago, y que tampoco se puedan descontar suma en concepto de impuesto a las ganancias de la prestación previsional, ello «hasta tanto el Congreso legisle sobre el punto».
IV. CONSECUENCIAS PRÁCTICAS DEL FALLO
Un primer aspecto a considerar es a cuantos jubilados beneficia el criterio de la Corte, los cuales están estimados en unos 300.000 beneficiarios de acuerdo a haberes que se cobran de cajas nacionales y provinciales, de acuerdo a lo que ha sido difundido en distintos medios de comunicación.
Como el derecho argentino es de caso concreto, cada persona que se considere con derecho a encuadrar en el criterio de la Corte debe iniciar su demanda y obtener una sentencia favorable.
No obstante ello, para el futuro y atento la importancia de los fallos del Alto Tribunal es esperable que la AFIP deje de retener el gravamen para evitar largos procesos judiciales e imposición de costas para el Estado.
En caso en que la AFIP no acatare el criterio se deberá iniciar una acción declarativa con pedido de medida cautelar, ante los juzgados contencioso administrativos federales de Capital Federal por domicilio del demandado o federales con asientos en la Provincias según el domicilio del jubilado, ello a su opción, para evitar que se siga reteniendo el impuesto.
Asimismo para esos beneficiarios se les presenta la posibilidad concreta de iniciar una acción de repetición por el plazo de cinco años para atrás, que es la prescripción de AFIP para contribuyentes inscriptos conforme lo dispone el artículo 56 de la ley 11.683. El inicio del pedido en sede administrativa interrumpe la prescripción para repetir y es importante iniciarlo ya que a partir de ese momento rigen los intereses de devolución que reconoce el Estado que en la actualidad son bajos, de apenas el 6% anual.En caso de que la AFIP no resuelva el pedido dentro de los plazos legales, se puede interponer un amparo por mora para que se expida ante el Tribunal Fiscal de la Nación.
Un punto que hay que destacar que, me parece novedoso en la materia es el criterio de capacidad contributiva «general» que aborda la Corte, y que está presente en las leyes, y la capacidad contributiva que debe ponderarse en el caso concreto frente a la incidencia de la carga fiscal en casos concretos a quienes se encuentran en una situación especial como son los jubilados, pensionados, y demás. Es muy gráfico el considerando 18) que dispone que «el análisis integral de la capacidad contributiva implica que la equiparación de un jubilado en condiciones de mayor vulnerabilidad con otro que no se encuentra en esa situación, para por alto el hecho evidente de que el mismo ingreso no impactará de igual manera en un caso que en otro, insumiendo más gastos en el primero que en el segundo. Dicho de otro modo: la misma capacidad económica – convertida sin más por el legislador en capacidad contributiva – está destinada a rendir en ambos casos de manera diferente, desigualando en realidad lo que el legislador igualó».
Es un criterio novedoso y evolutivo de la capacidad contributiva, ya que para la Corte no bastaría que los jubilados paguen el impuesto a las ganancias a partir del monto que el Estado considera válido como capacidad contributiva genérica, sino que es necesario que teniendo en cuenta la situación concreta de hecho del beneficiario (edad, estado de salud, etc) en un caso concreto ese monto fijado como capacidad contributiva «standard» no será constitucional por la mayor cantidad de gastos en que debe incurrir. En este punto el impuesto a las ganancias tiene un claro criterio personal, ya que las condiciones o situación concreta del contribuyente son de absoluta y saliente relevancia para ver si el impuesto es constitucional.El tema es como lo puede legislar el Congreso ya que debería fijar parámetros objetivos para luego permitir deducciones en casos concretos debidamente acreditadas, con lo cual desde el punto de visa de la técnica legislativa es algo complejo. Es por ello que teniendo en cuenta el número de sujetos pasibles de sufrir retenciones en el impuesto, me parece lo más justo y atinado desde el punto de vista de la administración tributaria que se disponga la exención plena del impuesto para los haberes previsionales.
Como comentario final, este nuevo criterio de capacidad contributiva puede ser aplicado para los empleados en relación de dependencia y que para que el tributo sea constitucional deben considerar situaciones de hecho concretas como gastos de salud, especial atención para los hijos, familiares a cargos, más allá de los montos objetivos que la ley considera como deducibles o no imponibles. Es como si tendría que permitirse un criterio general y algo concreto que se demuestre que por los gastos que se deben afrontar llevan a que el impuesto no sea, en palabras de la Corte, que «… convierten a la tipología originaria del legislador, carente de matices, en una manifestación estatal incoherente e irrazonable, violatoria de la Constitución Nacional».
En definitiva me parece que el fallo vuelve a poner sobre la mesa la necesidad de una profunda y seria reforma en el impuesto a las ganancias en las rentas de la cuarta categoría tanto para los jubilados como para los empleados en relación de dependencia y para evitar la cantidad de litigios y que el tema se resuelva en sede del Congreso y no en el ámbito del Poder Judicial.
La decisión política concreta que debe ser resuelta es si tanto las jubilaciones como las rentas del trabajo en relación de dependencia, incluyendo a los monotributistas y autónomos, quedan fuera de la órbita del impuesto en forma total y definitiva.
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(1) Garcia, María Isabel c/ AFIP s/ acción meramente declarativa de inconstitucionalidad, sentencia del 26 de marzo de 2019
(2) Firmada por los Dres. Fayt, Highton de Nolasco, Zaffaroni, Maqueda y Argibay.
(3) Votos de Highton de Nolasco, Maqueda, Lorenzetti, Rosatti y en disidencia Rosenkrantz
(*) Abogado, UBA. Carrera de Especialización en Derecho Tributario, UBA. Docente a cargo del curso de verano, curso de invierno y curso regular de Finanzas Públicas y Derecho Tributario, UBA. Docente en la carrera de posgrado de especialización en Procedimiento Tributario y Previsional, CPBA. Adjunto de Derecho tributario, cátedra O’Donnell, UCES. Matriculado en el Colegio Público de Abogados de Capital Federal, el Colegio de Abogados de San Isidro y la Cámara Federal de Apelaciones de San Martín. Miembro de la Asociación Argentina de Estudios Fiscales. Escribió artículos sobre temas tributarios y constitucionales para publicaciones jurídicas. Coautor de «Régimen tributario argentino», editado por Lexis Nexis.
