Las vías recursivas en la Ley de Procedimiento Tributario luego de la reforma de la Ley 27.430

Autor: Vidal Quera, Gastón

Fecha: 7-mar-2018

Cita: MJ-DOC-12385-AR | MJD12385

Sumario:

I. Introducción. II. Los recursos actualmente vigentes. III. Las principales reformas en materia recursiva. IV. Comentarios finales.

Doctrina:

Por Gastón Vidal Quera (*)

I. INTRODUCCIÓN

La Ley 27.430 introdujo importantes modificaciones a un conjunto de leyes de naturaleza tributaria; entre ellas, a la Ley de Procedimiento Tributario 11.683 , y en esta oportunidad, se analizarán las vías recursivas contra actos de la AFIP, cómo quedaron luego de la reforma y las cuestiones novedosas que se plantean a futuro.

II. LOS RECURSOS ACTUALMENTE VIGENTES

En forma preliminar, cabe recordar que la Ley de Procedimiento Tributario, antes de la reforma, establecía los siguientes recursos contra los actos dictados por la AFIP:

1. Recursos contra las resoluciones administrativas que determinan tributos y sus accesorios, o recaigan en reclamos de repetición o aplican multas en general (dentro de los quince días de notificados y en forma excluyente a elección del recurrente):

A. Recurso de reconsideración ante el superior (art. 76, inc. A ) y, B. Recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación (art. 76, inc. b).

2. Recursos contra actos administrativos que imponen la sanción de multa y clausura:

A. recurso de apelación administrativo (art. 77 ) y luego,

B. recurso de apelación judicial (art. 78 ).

3. Recursos contra actos administrativos que imponen la sanción de decomiso:

A. recurso de apelación administrativa (art. 77.1) y luego,

B. recurso de apelación judicial (art. 77.2).

4. Recursos contra los actos administrativos que no tienen una vía específica recursiva en la Ley de Procedimiento Tributario: recurso de apelación ante el Director General (art. 74 del Decr. Reglamentario de la Ley 11.683).

5. Recursos contra actos administrativos que liquidan anticipos, otros pagos a cuenta, actualizaciones e intereses, como liquidaciones que no se discuta la procedencia del gravamen: recurso de apelación ante el Director General (art. 74 del Decr. Reglamentario de la Ley 11.683). En estos casos, no procede el recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación.

III. LAS PRINCIPALES REFORMAS EN MATERIA RECURSIVA

1.Actos expresamente excluidos de la competencia del Tribunal Fiscal de la Nación

A continuación, se describirán las principales modificaciones que se introducen en la ley de procedimiento tributario en materia recursiva.

Así las cosas, en lo que respecta al recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación se amplían los casos en que el mismo no es procedente, en los siguientes supuestos, modificando el art. 76:

A. Las liquidaciones de anticipos y otros pagos a cuenta, sus actualizaciones e intereses.

B. Las liquidaciones de actualizaciones e intereses cuando simultáneamente no se discuta la procedencia del gravamen.

C. Los actos que declaran la caducidad de planes de facilidades de pago y / o las liquidaciones efectuadas como consecuencia de dicha caducidad.

D. Los actos que declaran y disponen la exclusión del Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes.

E. Los actos mediante los cuales, se intima la devolución de reintegros efectuados en concepto de Impuesto al Valor Agregado por operaciones de exportación.

F. Las intimaciones cursadas de conformidad con lo previsto en el art. 14 de esta ley.

Entrando al análisis de las reformas introducidas, lo que se amplían son los casos de improcedencia del recurso ante el Tribunal Fiscal de la Nación, muchos de los casos en los que la jurisprudencia no era uniforme; tal el caso de la apelación de caducidad de planes de facilidades de pago, en que la mayoría de las Salas del Tribunal rechazaba el recurso, mientras que la Cámara abría la competencia en el entendimiento que encuadra en «otro tipo de sanciones», contenida en el inc. b del art. 159 de la Ley de Procedimiento Tributario. Con la reforma, se pone punto final a la controversia y se inclina el legislador por la tesis de considerar que no tiene sustancia represiva o sancionatoria el hecho de que se declare la caducidad de un plan de pagos.Con la reforma, también se ratifica que el Tribunal Fiscal no es competente para entender en los actos que declaran y disponen la exclusión del régimen simplificado para pequeños contribuyentes en cuyo caso la jurisprudencia era controvertida. Ahora se ratifica la incompetencia del Tribunal Fiscal para entender en esta clase de actos y debiéndose interponer únicamente el recurso de apelación previsto en el art. 74 del Decr. Reglamentario de la Ley 11.683; ello en los términos de la Ley 26.565 .

Finalmente, se incluye como no susceptible de apelación ante el Tribunal Fiscal a los actos mediante los cuales se intima la devolución de reintegros efectuados en concepto de impuesto al valor agregado por operaciones de exportación. Sobre el particular, cabe recordar que la Cámara Contencioso Administrativo Federal en pleno determinó la competencia en tales supuestos, en resolución de fecha 26 de junio de 2017, al sostener lo siguiente: «Es competente en los términos del art. 159 de la Ley 11.683 el Tribunal Fiscal de la Nación para entender en la apelación deducida contra la denegación de reintegro en concepto de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, vinculado a operaciones de exportación e intimación al ingreso de aquellas sumas oportunamente compensadas o devueltas con más los intereses resarcitorios».

Esta reciente doctrina quedará sin efecto con la reforma en cuestión.

Como se ve, en los tres casos comentados, el legislador quiso dar un claro mensaje respecto de la incompetencia del Tribunal Fiscal para entender en esa clase de actos, pese a que la jurisprudencia había aceptado entender en ellos en muchos casos.

2. Reformas en materia de apelación de multa y clausura y decomiso

Existen en el art. 40 de la Ley de Procedimiento un conjunto de infracciones a deberes formales, que acaecidas dan lugar a que se aplique la sanción de multa y clausura o, en otros casos, decomiso. En ambos casos, la apelación judicial de ellas, se contemplaban con efecto devolutivo.Sin embargo, la posibilidad de que se aplique la sanción sin revisión judicial había sido declarada inconstitucional por la jurisprudencia (1), pese a que la realidad en casos concretos es que la AFIP no hacía, con buen criterio, efectiva las sanciones hasta tanto la justicia no se hubiese expedido. La reforma establece expresamente el recurso con efecto suspensivo, garantizando el juicio previo y la inviolabilidad de la defensa en juicio que contempla el art. 18 de la CN. De tal manera, se pone punto final al pedido de efecto suspensivo que debía solicitarse en sede judicial, y ahora la mera interposición del recurso en sede de la AFIP suspende la exigibilidad de la sanción.

IV. COMENTARIOS FINALES

Como comentarios finales, la reforma estableció expresamente un conjunto de casos que eran controvertidos respecto de la competencia del Tribunal Fiscal de la Nación, inclinándose por su incompetencia, para darle certeza en ellos en la relación del Fisco con los contribuyentes.

Por otra parte, plasmó legislativamente el efecto suspensivo del recurso judicial de las sanciones de naturaleza penal, como son la clausura y el decomiso.

Cabe esperar la aplicación y la respuesta de la jurisprudencia a estas modificaciones que se comentan.

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(1) CSJN: «Lapiduz, Enrique c/ DGI s/ acción de amparo», sentencia del 28 de abril de 1998.

(*) Abogado, UBA. Carrera de Especialización en Derecho Tributario, UBA. Docente a cargo del curso de verano, curso de invierno y curso regular de Finanzas Públicas y Derecho Tributario, UBA. Docente en la carrera de posgrado de especialización en Procedimiento Tributario y Previsional, CPBA. Adjunto de Derecho tributario, Cátedra O’Donnell, UCES. Miembro del Departamento Contencioso Administrativo Fiscal y Aduanero del Estudio Lisicki, Litvin y Asociados. Matriculado en el Colegio Público de Abogados de Capital Federal, el Colegio de Abogados de San Isidro y la Cámara Federal de Apelaciones de San Martín. Miembro de la Asociación Argentina de Estudios Fiscales. Ha escrito artículos sobre temas tributarios y constitucionales para publicaciones jurídicas. Coautor de «Régimen tributario argentino», editado por Lexis Nexis.7.16 h