Basta la presentación de la constancia de inicio de inscripción de la reorganización societaria ante la autoridad competente para acceder al beneficio establecido en la Ley del Imp. a las Ganancias

Partes: Loma Negra CIA S.A. c/ Estado Nacional – AFIP DGI – Resol. 2/08 (OIGC) s/ Dirección General Impositiva

Tribunal: Corte Suprema de Justicia de la Nación

Fecha: 14-nov-2017

Cita: MJ-JU-M-107861-AR | MJJ107861 | MJJ107861

Basta con la presentación de la constancia de inicio de inscripción de la reorganización societaria ante la autoridad competente para acceder al beneficio establecido en la Ley del Impuesto a las Ganancias.

Sumario:

1.-Es suficiente para tener por cumplido el recaudo de la comunicación de la reorganización societaria por fusión de empresas al organismo recaudador, mediante una nota en la que se acompañó, además del resto de los requisitos enunciados por la res. general 2245 – vigente al momento de los hechos- la presentación de las constancias que acrediten la iniciación de los trámites de inscripción ante las autoridades competentes, puesto que la norma mencionada así lo indica en los casos en que la inscripción del acto societario aún no haya sido otorgada, y por lo tanto asiste al contribuyente el derecho de gozar de los beneficios establecidos en los arts. 77 y 78 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, máxime cuando no se ha acreditado que la demora del trámite de inscripción ante la Dirección Provincial de Personas Jurídicas fuera imputable a un accionar negligente de la actora.

2.-Corresponde rechazar lo sostenido por el a quo en cuanto señala la posibilidad que asistiría a la actora de efectuar un nuevo trámite a fin de obtener el beneficio previsto en el art. 77 de la Ley del Impuesto a las Ganancias, ya que el art. 1° de la res. general 2245 establece que la comunicación al organismo recaudador debe realizarse dentro de los ciento ochenta días corridos contados a partir de la fecha de la reorganización, por lo cual una segunda comunicación, realizada después de vencido el plazo fijado en esa norma, resultaría extemporánea; sin que ello pueda dispensarse por la demora en la culminación del trámite de inscripción del acto societario pues el citado reglamento solo exige, en tales supuestos, que el contribuyente presente la constancia de haber iniciado el trámite respectivo (del voto de los Dres. Lorenzetti, Maqueda y Highton de Nolasco)

3.-Corresponde revocar la sentencia apelada toda vez que la resolución que dispuso no hacer lugar a la solicitud de reorganización efectuada por la empresa actora es nula por tener vicios relativos a la competencia del funcionario actuante como así también en el procedimiento para su dictado, dado que tras la comunicación realizada por la actora, la AFIP debió ceñirse a poner en práctica sus amplias facultades de inspección y fiscalización, consagradas en los arts. 35 y cc. de la Ley 11.683, para revisar lo efectuado por la contribuyente y reflejado en sus declaraciones juradas presentadas para, en caso de discrepar de ello, activar el único procedimiento válido para impugnar en este caso dichas declaraciones juradas, es decir el reglado en los arts. 16 , 17 Y cc. de la Ley de procedimientos tributarios (del dictamen de la Sra. Procuradora Fiscal al que el voto en disidencia del Dr. Rosatti remite)

4.-Cabe resaltar que la decisión sobre la reorganización societaria que invoca la parte actora impacta directamente en los tributos involucrados -en concreto, en los saldos técnicos y de libre disponibilidad de la empresa antecesora, que la actora ha trasladado en la declaración jurada del impuesto al valor agregado por el período correspondiente, por ende, la denegación del beneficio llevada a cabo tres años después, debió generar la correlativa determinación tributaria de ese impuesto en los términos del art. 16 de la Ley 11.683, circunstancia que no ha sido acreditada en la causa (del voto en disidencia del Dr. Rosatti)

Fallo:

Procuración General de la Nación

– I –

El 16 de febrero de 2004 Loma Negra C. LA. S .A. se presentó ante la AFIP y puso en su conocimiento que había realizado un procedimiento de reorganización de empresas, consistente en la fusión por absorción de la firma Materflet S.A. Consideró tributario, tal arts. 77 Y cc. la actora que, desde proceder encuadraba en de la ley 20.628 y el punto de vista lo dispuesto por los sus modificatorias.

Posteriormente realizó otras presentaciones, con el fin de acreditar el reglamentarios cuestión. cumplimiento de los extremos legales y exigidos a fin de gozar del beneficio en A raiz de dicha comunicación, el 27 de septiembre de 2007, la Jefa del Departamento Devoluciones y Trámites de la Dirección de Operaciones Grandes Contribuyentes Nacionales de la AFIP dictó la resolución 18/2007, por medio de la cual rechazó la operación de reorganización societaria a los efectos tributarios. Adujo, en síntesis, que si bien se había constatado que el proceso de reorganización empresaria fue denunciado y tramitado ante la autoridad de aplicación (la Dirección Provincial de Personas Jurídicas de la Provincia de Buenos Aires, trámite iniciado el 13 de mayo de 2005), no había sido aprobado a la fecha de dictarse ese acto, por lo que no podía considerarse reunido el extremo de la aprobación administrativa de la operación societaria, con su publicidad e inscripción en los términos de la ley 19.550.

Recurrido dicho acto por la vía del art. 74 del decreto reglamentario de la ley de procedimientos tributarios, la tesitura fiscal fue confirmada por medio de la resolución 2/2008 (SDG OIGC) , del 10 de enero de 2008 (ver copia a fs. 42/51). En este acto administrativo se resolvió no hacer lugar al recurso de apelación interpuesto (art. 10) ; poner en conocimiento que el acto tenia carácter de definitivo, hallándose agotada la vía administrativa (art. 2°); notificar a la interesada (art.3°); Y dar intervención al Departamento Devoluciones y Trámites de la Dirección de Operaciones Grandes Contribuyentes Nacionales a fin de dar cumplimiento a lo dispuesto en el articulo precedente “y demás efectos que por derecho correspondan” (art. 4°). La demanda de fs. 2/18 vta., ampliada a fs. 58/60 vta., origen de la presente causa, se dirigió a revisar ese último acto administrativo.

Posteriormente, a fs. 124/127 vta., indicó que, finalmente, la Dirección Provincial de Personas Jurídicas, con fecha 5 de julío de 2010, conformó la operación societaria cuestionada.

– II –

A fs. 181/184, 1 ugar a la demanda y, en 2/2008 (SDG OIGC).

el juez de primera instancia hizo consecuencia, revocó la resolución Para así decidir, tuvo en cuenta que, al momento de efectuar la comunicación de la reorganización societaria a la AFIP, la actora había acompañado la constancia de la iniciación del trámite ante la autoridad provincial competente, y que fue ésta quien demoró más de 5 años en cumplir con el procedimiento de aprobación, finalmente concluido -con resultado favorable-, hecho que no fue tenido en consideración por el Fisco al momento de dictar el acto impugnado.

– III –

Recurrida esa decisión por el ente recaudador, la Sala I de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal la dejó sin efecto (ver fs. 210/213).

Expuso, en síntesis, que coincidía con la postura de la AFIP en cuanto a que la reorganización societaria debe cumplir con los requisitos de publicidad e inscripción previstos en la ley de sociedades comerciales para que pueda tener los efectos impositivos previstos. Ante la carencia de tal extremo, es razonable que la AFIP desconozca la operación, sin perjuicio de que el contribuyente, una vez reunidos completamente los requisitos,. vuelva a solicitar el reconocimiento impositivo pretendido.

Contra dicha sentencia es que ahora la actora interpuso el recurso del arto 14 de la ley 48 de fs.230/245 vta., solicitando su revocación, tanto por razones que atañen a la interpretación de las normas federales involucradas, como a la arbitrariedad que endilga a la decisión.

Dicha apelación fue parcialmente concedida a fs. 258, lo que dio origen a la presentación directa del expediente registrado como CAF 13192/2008/1/RH1 que, por razones de economía procesal, por estar los planteamientos respectivos inescindiblemente unidos, será tratado aquí.

– IV –

Advierto que la situación de autos guarda sustancial analogía con la examinada en mi dictamen del 8 de agosto de 2012, vertido en el expediente 1.25, L.XLVII, “International Engines South American S.A. c/ AFIP DGI s/ Dirección General Impositiva”. La diferencia con lo allí estudiado únicamente radica en que, en esta oportunidad, no hay constancia de que el Fisco Nacional hubiera llevado a cabo las actuaciones tendientes a determinar de oficio el gravamen pretendido, tal como sí ocurría allí, lo que permitió tener a la vista y dictaminar en la misma fecha sobre el fondo del asunto en la causa D.415, L.XLVII, “DGI (en autos Inter Engines South Ame SAl (TF 20363-1) el DGI”. Ambas fueron sentenciadas por V.E. el 18 de junio de 2013 .

lugar, Tal como indiqué cabe recordar ahora en el precedente citado que los arts. 77 y cc. en primer de la ley 20.628 prevén un beneficio fiscal en el gravamen por· ella regulado, para el caso en que se reorganicen sociedades, fondos de comercio o explotaciones de cualquier naturaleza, consistente en que los resultados que pudieran surgir como consecuencia de dicho proceder no queden alcanzados por el impuesto y permitiendo el traslado de los derechos y obligaciones fiscales de los sujetos que se reorganizan a sus continuadores, que se cumpla con una serie estricta de requisitos sustantivos como formales. siempre tanto Es menester señalar que el impuesto a las ganancias – como en otros gravámenes en los cuales podría tener impacto la reorganización encarada por Loma Negra e. LA. S .A.como el caso del IVA, por ejemplo- se determina y abona mediante el mecanismo previsto por el art. 11 de la ley 11.683 -t.O. en 1998-, consistente en la confección por parte del contribuyente de declaraciones juradas que deben ser presentadas ante el organismo recaudador· en las fechas y condiciones reglamentariamente fijadas.

Por ello, en lo que atañe al sub lite, no puede pasar desapercibido que las declaraciones juradas presentadas por esta empresa por los períodos fiscales aquí involucrados son los documentos en los que se plasmó la posición por ella asumida frente al impuesto a las ganancias -incluyendo lo relativo a la franquicia de los arts. 77 Y cc. de la ley del gravamen-. En mi parecer, no puede caber duda de que ellas únicamente pueden ser impugnadas por el Fisco mediante el procedimiento de determinación de oficio reglado en los arts. 16, 17 Y cc. de la ley de rito fiscal, sin que se haya verificado ninguna de las hipótesis previstas en el art. 14 de dicha ley que permita hacer excepción a ese principio general.

Ello no se ve afectado por lo que regla el tercer párrafo del art. 77 de la ley 20.628, en cuanto establece que la reorganización realizada “deberá ser comunicada a la Dirección General Impositiva en los plazos y condiciones que la misma establezca” (el resaltado me pertenece). Está fuera de debate en autos que la actora cumplió con este requisito formal de anoticiar al Fisco de la reorganización practicada, en los términos dispuestos por la. reglamentación vigente, al presentar su nota del 16 de febrero de 2004 (ver copia a fs. 25).

Por lo tanto, tras esa “comunicación” realizada por la actora, la AFIP debió ceñirse a poner en práctica sus amplias facultades de inspección y fiscalización, consagradas en los arts. 35 y cc.de la ley 11.683, para revisar lo efectuado por la contribuyente y reflejado en sus declaraciones juradas presentadas para, en caso de discrepar de ello, activar el único procedimiento válido para impugnar en este caso dichas declaraciones juradas, es decir el reglado en los arts. 16, 17 Y cc. de la ley de procedimientos tributarios.

No puede pasar inadvertido que ese acto de la AFIP del 27/9/2007, ni su confirmación del 10/01/2008, de mero “rechazo” del proceder del contribuyente, no produjeron -ni eran aptos para producir- efecto jurídico alguno en orden a cuestionar la exactitud de las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias presentadas por la firma durante los períodos fiscales involucrados. En otros términos, es evidente que ese acto no rectificó una suma en concreto, sea disminuyendo un quebranto computado o intimando al ingreso del gravamen que estimase que correspondía. Insisto -una vez más- que para lograr tal objeto en la órbita del contribuyente, la AFIP debió haber empleado el procedimiento determinativo de oficio.

A mi juicio, tampoco obsta a ello lo previsto en el cuarto párrafo de ese mismo art. 77 de la ley del gravamen, en cuanto establece que en caso de incumplirse los requisitos legales o reglamentarios para que la reorganización tenga los efectos impositivos previstos, deberán presentarse o rectificarse las declaraciones juradas respectivas, aplicando las disposiciones legales que hubieran correspondido si la operación se hubiera realizado al margen del presente régimen, e ingresarse el impuesto con más sus accesorios.

De otra forma, es preciso indicarlo, no tiene el Fisco manera de controvertir la posición asumida por el contribuyente, puesto que de ninguna de las actuaciones administrativas -ni judiciales- aquí estudiadas puede colegirse cuál sería, en definitiva, la corrección conceptual a realizar con relación a las declaraciones juradas originariamente presentadas. Y, en caso en que el contribuyente siguiera remiso al pago del -eventual- gravamen resultante, tampoco habría forma alguna de iniciar el mecanismo tendiente a su cobro compulsivo (arts. 92 y cc.de la ley de rito fiscal).

En este punto, cabe recordar una vez más la inveterada doctrina del Tribunal que sostiene que las normas han de ser interpretadas considerando armónicamente la total idad del ordenamiento jurídico y los principios y garantías de raigambre constitucional, para obtener un resultado adecuado, pues la admisión de soluciones notoriamente disvaliosas no resulta compatible con el fin común tanto de la tarea legislativa como de la judicial (Fallos: 255:360; 258:75; 281:146, entre muchos otros) Ello así, porque no debe prescindirse de las consecuencias que naturalmente derivan de un fallo toda vez que constituye uno de los índices más seguros para verificar la razonabilidad de la interpretación y su congruencia con el sistema en que está engarzada la norma (Fallos: 234:482; 302:1284) .

Por las razones expuestas considero que se concluye, sin hesitación, que la resolución 2/2008 (SDG OIGC) , del 10 de enero de 2008, en tanto dispuso no hacer lugar a la solicitud de reorganización efectuada por Loma Negra C.I.A.S.A., es nulo por tener vicios relativos a la competencia del funcionario actuante como así también en el procedimiento para su dictado (art. 7°, incs. a y d, de la ley 19.549).

– V –

En virtud de lo expuesto, opino que cabe declarar formalmente admisible el recurso extraordinarfo interpuesto, declarar la nulidad de la resolución 2/2008 (SDG OIGC) y, por las razones y con los alcances aquí expuestos, hacer lugar a la demanda.

Buenos Aires, de julio de 2015.

ES COPIA

LAURA M. MONTI

Corte Suprema de Justicia de la Nación

Buenos Aires, 14 de noviembre de 2017.

Vistos los autos: “Loma Negra CIASA c/ EN – AFIP DGI – Resol.2/08 (OIGC) s/ Dirección General Impositiva”.

Considerando:

1°) Que el Juzgado Nacional de Primera Instancia en lo Contencioso Administrativo Federal n° 6 hizo lugar a la demanda promovida por Loma Negra CIASA con el objeto de que se revoque la resolución 2/2008 por la cual el organismo recaudador había desestimado el recurso deducido por la accionante en los términos del art. 74 del decreto reglamentario de la ley 11.683 contra la resolución 18/2007 que había rechazado -como acto libre de impuestos en los términos de los arts. 77 y 78 de la Ley de Impuesto a las Ganancias- la reorganización societaria por fusión de empresas, mediante la cual la accionante había incorporado a Materflet S.A. (confr. fs. 181/184).

2°) Que en su sentencia, el magistrado de primera instancia señaló que de las constancias de la causa surgía que se encontraba reconocido por ambas partes que aquellas sociedades -Loma Negra CIASA y Materflet S”.A.- celebraron una fusión por absorción mediante la cual la primera absorbió a la segunda; y que tal reorganización societaria fue informada a la AFIP el 16 de febrero de 2004 a fin de dar cumplimiento a la resolución general 2245 de dicho organismo. Puntualizó que el acuerdo definitivo de fusión fue suscripto el 15 de abril de ese año con vigencia a partir del 1° de diciembre del año anterior, y que el 13 de mayo de 2005 la actora inició el respectivo trámite de inscripción ante la Dirección Provincial de Personas Jurídicas.

Asimismo expresó que de la verificación llevada a cabo por el Fisco surgía que se encontraban cumplidos todos los requisitos respecto de la actividad efectuada por las empresas reestructuradas, la participación accionaria a la fecha de la reorganización, el mantenimiento de la actividad por parte de la continuadora y el importe de participación señalado por el art. 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.Puso de relieve que el único requisito que la AFIP consideró incumplido -y por el cual ese organismo rechazó la reorganización societaria, en los términos solicitados por la peticionaria- fue el de acompañar la constancia de haber efectuado la publicidad e inscripción en el Registro Público de Comercio.

A juicio del magistrado, la omisión señalada por el organismo recaudador no justificaba el rechazo de los efectos impositivos de la reorganización pues la actora había iniciado el respectivo trámite ante la Dirección Provincial de Personas Jurídicas de la Provincia de Buenos Aires y había acompañado la constancia que daba cuenta de ello ante el organismo recaudador, lo que no fue tenido en cuenta por este a efectos de tener por cumplido el requisito establecido en la resolución general 2245 y en el art. 83 de la ley 19.550. Agregó a ello que, posteriormente, tal trámite culminó con la inscripción en dicho registro, por lo cual la observación formulada por el organismo recaudador había quedado subsanada. Del mismo modo, rechazó el argumento de la AFIP en tanto sostenía que la actora había demorado seis años en completar la inscripción. Al respecto, el juez afirmó que Loma Negra CIASA había iniciado el trámite de inscripción el 13 de mayo de 2005, y que fue la Dirección Provincial de Personas Jurídicas la que demoró más de cinco años en realizar la inscripción.

Al ser ello así, consideró que no era razonable que la demora en efectuar la inscripción por parte de la autoridad de aplicación fuese en detrimento de la accionante, máxime cuando esta había acompañado la constancia del respectivo trámite, tal como lo preveía la norma antes citada.

3°) Que la Sala 1 de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, revocó lo decidido en la anterior instancia y, en consecuencia, rechazó la demanda (confr. fs.210/213). Para decidir en el sentido indicado, el tribunal de alzada sostuvo que si bien era cierto que al tiempo de efectuarse la comunicación pertinente no existía norma alguna que fijase un plazo dentro del cual debieran cumplirse la totalidad de los requisitos exigibles, no resultaba irrazonable que, ante la falta de uno de ellos -la inscripción y publicidad requeridas por la ley de sociedades-, y pasado un tiempo prudencial desde el inicio del trámite, la AFIP desconociera -como lo hizo- la reorganización societaria.

Agregó que ello era sin perjuicio del derecho que, en el concepto de ese tribunal, asistía al contribuyente de solicitar nuevamente el reconocimiento de aquella reorganización, de conformidad con lo establecido en el art. 77 de la ley del tributo, una vez obtenido la totalidad de los requisitos exigidos por la norma. En la misma línea de razonamiento, afirmó que no podía aceptarse la dilación indefinida en el cumplimiento del art. 105 del decreto reglamentario 1344/1998, “puesto que ello llevaría a permitir que, con el mero trámite de postergar el pedido de autorización e inscripción ante los organismos pertinentes, se pueda obstaculizar o, incluso, frustrar en forma definitiva el ejercicio de las facultades de verificación y fiscalización reconocidas al organismo fiscal por la ley 11.683” (fs. 212 vta.) .

4°) Que contra lo así decidido Loma Negra CIASA interpuso recurso extraordinario (fs. 230/245) que, tras ser contestado por el Fisco Nacional (fs. 252/256 vta.), fue concedido en cuanto se encuentra en discusión el alcance e interpretación de normas de carácter federal, y denegado por la causal de arbitrariedad (confr. auto de fs. 298). Dicha denegación parcial dio motivo a la interposición del recurso de hecho -identificado como CAF 13192/2008/1/RH1- que corre agregado por cuerda.

5°) Que el recurso interpuesto resulta formalmente admisible toda vez que se ha puesto en tela de juicio la interpretación de normas de carácter federal (arts. 77 y concordantes de la ley 20.628, sus modif.y disposiciones reglamentarias), y la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa es contraria al derecho que la recurrente ha sustentado en ellas (art. 14, inc. 30, de la ley 48). Asimismo cabe recordar que según reiterada doctrina del Tribunal, si las causales de arbitrariedad invocadas por el recurrente se vinculan de modo inescindible con la cuestión referente a la interpretación de normas de carácter federal, ambos extremos deben ser examinados en forma conjunta (confr. Fallos: 330:2206; 329:3577; entre muchos otros) .

6°) Que en primer lugar corresponde señalar que el Tribunal no comparte el criterio expuesto por la señora Procuradora Fiscal en su dictamen, en el que se afirma que el acto impugnado por la actora es nulo por encontrarse afectado por los vicios allí mencionados, relativos a la competencia del funcionario actuante y al procedimiento para su dictado (confr. fs. 262/265). Al respecto corresponde remitir, en lo pertinente, a las razones dadas por esta Corte al pronunciarse en los autos “Grupo Posadas S.A.” (Fallos:339:434), respecto del dictamen emitido por la señora Procuradora Fiscal en las citadas actuaciones (considerando 5°).

70) Que en cuanto al fondo de la controversia, cabe destacar, en primer término que el art. 77, tercer párrafo, de la ley 20.628 establece que la reorganización empresaria deberá ser comunicada a la Dirección General Impositiva “en los plazos y condiciones” que ese organismo establezca. Del mismo modo, el decreto reglamentario de esa ley (art. 105) prevé el recaudo de la comunicación al organismo recaudador y el deber del cumplimiento de los requisitos necesarios dentro del plazo que el mencionado organismo determine. En particular, se requiere el cumplimiento de los recaudos de publicidad e inscripción establecidos en la ley 19.550 y sus modificatorias.

En virtud de tales disposiciones, la Dirección General Impositiva dictó la resolución general 2245, vigente al momento de los hechos, en cuyo art.2° se estableció, en lo que tiene relevancia para la decisión del caso en examen, que “La comunicación . deberá efectuarse, por las entidades continuadoras, mediante nota simple ante la dependencia de este Organismo en que se encuentran inscriptas y deberá contener como mínimo, los siguientes da tos: d) Constancias de haber cumplimentado los requisitos de publicidad e inscripción establecidos por el Código de Comercio o, en el supuesto que esta última no hubiera sido otorgada, la de iniciación de los trámites respectivos ante las autoridades competentes” (el resaltado corresponde al Tribunal) .

8°) Que de la norma transcripta surge con claridad que si la inscripción del acto societario aún no fue otorgada al momento en que el contribuyente formula la pertinente comunicación de la reorganización al ente recaudador, la presentación de las constancias que acrediten la iniciación de los trámites de inscripción ante las autoridades competentes -tal como lo hizo la actora- es bastante para tener por cumplido el aludido recaudo.

Por consiguiente, de cumplirse los restantes requisitos exigibles -aspecto este último que no ha sido controvertido en el sub examine- asiste al contribuyente el derecho de gozar de los beneficios establecidos en los arts. 77 Y 78 de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Ello es así, máxime cuando no se ha acreditado que la demora que insumió el trámite de inscripción ante la Dirección Provincial de Personas Jurídicas fuera imputable a un accionar negligente de la empresa actora. A ello se suma el hecho de que finalmente -el 5 de julio de 2010- se llevó a cabo la correspondiente inscripción.En las condiciones indicadas, cabe concluir que la decisión del a qua carece del necesario respaldo normativo.

9°) Que, por lo demás, tampoco proporciona adecuado sustento a la sentencia apelada la referencia que esta realiza -para abonar su juicio respecto de la razonabilidad del criterio seguido por la AFIP en la resolución impugnada en estos autos- a la posibilidad que asistiría a la actora de efectuar “un nuevo trámite a fin de obtener -de ser procedente- el beneficio previsto en el art. 77 de la ley del impuesto a las ganancias” (confr. fs. 213, segundo párrafo). En efecto, no debe perderse de vista que el art. l° de la citada resolución general 2245 establece que la comunicación al organismo recaudador debe realizarse “dentro de los (180) ciento ochenta días corridos contados a partir de la fecha de la reorganización”. Al ser ello así, una segunda comunicación, realizada después de vencido el plazo fijado en esa norma, resultaría extemporánea; y tal extemporaneidad no podría dispensarse por la demora en la culminación del trámite de inscripción del acto societario ante el mencionado organismo provincial pues, como se señaló, el citado reglamento solo exige, en tales supuestos, que el contribuyente presente la constancia de haber iniciado el trámite respectivo. Por lo demás, no se advierte de qué manera, en la situación de autos, pudieron verse frustradas las facultades de verificación y fiscalización reconocidas al organismo fiscal por la ley 11.683, máxime si se tiene en cuenta que la actora adecuó su conducta a las normas de un reglamento dictado por ese mismo organismo recaudador.

Por ello, oída la señora Procuradora Fiscal, se hace lugar a la queja, se declara formalmente procedente el recurso extraordinario y se revoca la sentencia apelada. Vuelvan los autos al tribunal de origen para que, por quien corresponda, se dicte un nuevo fallo con arreglo a lo decidido en la presente. Con costas.

Reintégrese el depósito obrante a fs. 2 del recurso de hecho.Agréguese la presentación directa a los autos principales, notifíquese y devuélvase.

RICARDO LUIS LORENZETTI – ELENA I. HIGHTON DE NOLASCO – JUAN CARLOS MAQUEDA – HORACIO ROSATTI – CARLOS FERNANDO ROSENKRANTZ

VOTO DEL SEÑOR MINISTRO DOCTOR DON CARLOS FERNANDO ROSENKRANTZ

Considerando:

1°) Que el Juzgado Nacional de Primera Instancia en lo Contencioso Administrativo Federal n° 6 hizo lugar a la demanda promovida por Loma Negra CIASA con el, objeto de que se revoque la resolución 2/2008 por la cual el organismo recaudador había desestimado el recurso deducido por la accionante en los términos del art. 74 del decreto reglamentario de la ley 11.683 contra la resolución 18/2007 que había rechazado -como acto libre de impuestos en los. términos de los arts. 77 Y 78 de la Ley de Impuesto a las Ganancias- la reorganización societaria por fusión de empresas, mediante la cual la accionante había incorporado a Materflet S.A. (confr. fs. 181/184).

2°) Que en su sentencia, el magistrado de primera instancia señaló que de las constancias de la causa surgía que se encontraba reconocido por ambas partes que aquellas sociedades -Loma. Negra’ CIASA y Materflet S.A. – celebraron una fusión por absorción mediante la cual la primera absorbió a la segunda; y que tal reorganización societaria fue informada a la AFIP el 16 de febrero de 2.004 a fin de dar cumplimiento a la resolución general 2245 de dicho organismo.Puntualizó que el acuerdo definitivo de fusión fue suscripto el 15 de abril de ese año con vigencia a partir del 10 de diciembre del año anterior, y que el 13 de mayo de 2005 la actora inició el respectivo trámite de inscripción ante la Dirección Provincial de Personas Jurídicas.

Asimismo expresó que de la verificación llevada a cabo por el Fisco surgía que se encontraban cumplidos todos los requisitos respecto de la actividad efectuada por las empresas reestructuradas, la participación accionaria a la fecha de la reorganización, el mantenimiento de la actividad por parte de la continuadora y el importe de participación señalado por el art. 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Puso de relieve que el único requisito que la AFIP consideró incumplido -y por el cual ese organismo rechazó la reorganización societaria, en los términos solicitados por la peticionaria- fue el de acompañar la constancia de haber efectuado la publicidad e inscripción en el Registro Público de Comercio.

A juicio del magistrado, la omisión señalada por el organismo recaudador no justificaba el rechazo de los efectos impositivos de la reorganización pues la actora había iniciado el respectivo trámite ante la Dirección Provincial de Personas Jurídicas de la Provincia de Buenos Aires y había acompañado la constancia que daba cuenta de ello ante el organismo recaudador, lo que no fue tenido en cuenta por este a efectos de tener por cumplido el requisito establecido en la resolución general 2245 y en el art. 83 de la ley 19.550. Agregó a ello que, posteriormente, tal trámite culminó con la inscripción en dicho registro, por lo cual la observación formulada por el organismo recaudador había quedado subsanada. Del mismo modo, rechazó el argumento de la AFIP en tanto sostenía que la actora había demorado seis años en completar la inscripción.Al respecto, el juez afirmó que Loma Negra CIASA había iniciado el trámite de inscripción el 13 de mayo de 2005, y que fue la Dirección Provincial de Personas Jurídicas la que demoró más de cinco años en realizar la inscripción.

Al ser ello así, consideró que no era razonable que la demora en efectuar la inscripción por parte de la autoridad de aplicación fuese en detrimento de la accionante, máxime cuando esta había acompañado la constancia del respectivo trámite, tal como lo preveía la norma antes citada.

3°) Que la Sala 1 de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, revocó lo decidido en la anterior instancia y, en consecuencia, rechazó la demanda (confr. fs. 210/213). Para decidir en el sentido indicado, el tribunal de alzada sostuvo que si bien era cierto que al tiempo de efectuarse la comunicación pertinente no existía norma alguna que fijase un plazo dentro del cual debieran cumplirse la totalidad de los requisitos exigibles, no resultaba irrazonable que, ante la falta de uno de ellos -la inscripción y publicidad requeridas por la ley de sociedades-, y pasado un tiempo prudencial desde el inicio del trámite, la AFIP desconociera -como lo hizo- la reorganización societaria.

Agregó que ello era sin perjuicio del derecho que, en el concepto de ese tribunal, asistía al contribuyente de solicitar nuevamente el reconocimiento de aquella reorganización, de conformidad con lo establecido en el art. 77 de la ley del tributo, una vez obtenido la totalidad de los requisitos exigidos por la norma. En la misma línea de razonamiento, afirmó que no podía aceptarse la dilación indefinida en el cumplimiento del art.105 del decreto reglamentario 1344/1998, “puesto que ello llevaría a permitir que, con el mero trámite de postergar el pedido de autorización e inscripción ante los organismos pertinentes, se pueda obstaculizar o, incluso, frustrar en forma definitiva el ejercicio de las facultades de verificación y fiscalización reconocidas al organismo fiscal por la ley 11.683” (fs. 212 vta.).

4°) Que contra lo así decidido Loma Negra CIASA interpuso recurso extraordinario (fs. 230/245) que, tras ser contestado por el Fisco Nacional (fs. 252/256 vta.), fue concedido en cuanto se encuentra en discusión el alcance e interpretación de normas de carácter federal, y denegado por la causal de arbitrariedad (confr. auto de fs. 298). Dicha denegación parcial dio motivo a la interposición del recurso de hecho -identificado como CAF 13192/2008/1/RH1- que corre agregado por cuerda.

5°) Que el recurso interpuesto resulta formalmente admisible toda vez que se ha puesto en tela de juicio la interpretaci6n de normas de carácter federal (arts. 77 y concordantes de la ley 20.628, sus modif. y disposiciones reglamentarias), y la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa es contraria al derecho que la recurrente ha sustentado en ellas (art. 14, inc. 3°, de la ley 48). Asimismo cabe recordar que según reiterada doctrina del Tribunal, si las causales de arbitrariedad invocadas por el recurrente se vinculan de modo inescindible con la cuestión referente a la interpretaci6n de normas de carácter federal, ambos extremos deben ser examinados en forma conjunta (confr. Fallos: 330:2206 ; 329:3577 ; entre muchos otros).

6°) Que el art. 77, tercer párrafo, de la ley 20.628 establece que la reorganización empresaria deberá ser comunicada a la Dirección General Impositiva “en los plazos y condiciones” que ese organismo establezca. Del mismo modo, el decreto reglamentario de esa ley (art. 105) prevé el recaudo de la comunicación al organismo recaudador y el deber del cumplimiento de los requisitos necesarios dentro del plazo que el mencionado organismo determine.En particular, se requiere el cumplimiento de l os recaudos de publicidad e inscripción establecidos en la ley 19.550 y sus modificatorias.

En virtud de tales disposiciones, la Dirección General Impositiva dictó la resolución general 2245, vigente al momento de los hechos, en cuyo art. 2° se estableció, en lo que tiene relevancia para la decisión del caso en examen, que “La comunicación . deberá efectuarse, por las entidades continuadoras, mediante nota simple ante la dependencia de este Organismo en que se encuentran inscriptas y deberá contener como mínimo, los siguientes datos: . d) Constancias de haber cumplimentado los requisitos de publicidad e inscripción establecidos por el Código de Comercio o, en e~ supuesto que esta última no hubiera sido otorgada, la de iniciación de los trámites respectivos ante las autoridades competentes” (el resaltado corresponde al Tribunal) .

7°) Que de la norma transcripta surge con claridad que si la inscripción del acto societario aún no fue otorgada al momento en que el contribuyente formula la pertinente comunicación de la reorganización al ente recaudador, la presentación de las constancias que acrediten la iniciación de los trámites de inscripción ante las autoridades competentes -tal como lo hizo la actora- es bastante para tener por cumplido el aludido recaudo.

Por consiguiente, de cumplirse los restantes requisitos exigibles -aspecto este último que no ha sido controvertido en el sub examine- asiste al contribuyente el derecho de gozar de los beneficios establecidos en los arts. 77 Y 78 de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Ello es así, máxime cuando no se ha acreditado que la demora que insumió el trámite de inscripción ante la Dirección Provincial de Personas Jurídicas fuera imputable a un accionar negligente de la empresa actora. A ello se suma el hecho de que finalmente -el 5 de julio de 2010- se llevó a cabo la correspondiente inscripción.En las condiciones indicadas, cabe concluir que la decisión del a quo carece del necesario respaldo normativo.

Por ello, oída la señora Procuradora Fiscal, se hace lugar a la queja, se declara formalmente procedente el recurso extraordinario y se revoca la sentencia apelada. Vuelvan los autos al tribunal de origen para que, por quien corresponda, se dicte un nuevo fallo con arreglo a lo decidido en la presente. Con costas.

Reintégrese el depósito obrante a fs. 2 del recurso de hecho. Agréguese la presentación directa a los autos principales, notifíquese y devuélvase.

CARLOS FERNANDO ROSENKRANTZ

DISIDENCIA PARCIAL DEL SEÑOR MINISTRO DOCTOR DON HORACIO ROSATTI

Considerando:

1°) Que esta Corte comparte los fundamentos del dictamen de la señora Procuradora Fiscal, a cuyos términos corresponde remitir en razón de brevedad.

2°) Que la postura que aquí se adopta no solo responde a una interpretación armónica de la totalidad del ordenamiento jurídico, sino que impide un desdoblamiento procedimental del beneficio previsto en el art. 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.

En efecto, va de suyo que la decisión sobre la reorganización societaria que invoca la parte actora impacta directamente en los tributos involucrados -en concreto, en los saldos técnicos y de libre disponibilidad de la empresa antecesora Materflet S.A., que la actora ha trasladado en la declaración jurada del impuesto al valor agregado por el período 01/04-. Por ende, la denegación del beneficio llevada a cabo tres años después, el 27 de septiembre de 2007, debió generar la correlativa determinación tributaria de ese impuesto en los términos del art. 16 de la ley 11.683, circunstancia que no ha sido acreditada en la causa.

3°) Que este criterio no conlleva, necesariamente, una dilación irrazonable de la decisión sobre la reorganización societaria invocada por la actora.Lejos de ello, traslada el análisis de la cuestión al cauce adjetivo natural de la relación entre el contribuyente y el Fisco Nacional; esto es, la determinación de la obligación tributaria, con las causales de extinción que la rigen y que, eventualmente, podrían haber operado en el caso (arts. 16, 17, 56 Y 65 de la ley 11.683) En esos términos, más allá de su efecto sobre el contribuyente, la decisión redunda en una mayor eficiencia recaudatoria ya que evita el posible fenecimiento de los poderes del Fisco sobre los tributos adeudados con motivo de la reorganización y permite, llegado el caso, su ejecución (art. 92 de la ley 11.683) .

Por ello, de conformidad con lo dictaminado por la señora Procuradora Fiscal, se hace lugar a la queja, se declara formalmente admisible el recurso extraordinario interpuesto, y se re- ,vaca la sentencia apelada. En consecuencia, en uso de las facultades previstas en el art. 16 de la ley 48, se hace lugar a la demanda interpuesta con los alcances aquí indicados. Con costas.

Reintégrese el depósito obrante a fs. 2 del recurso de hecho.

Agréguese la presentación directa a los autos principales, notitíquese y devuélvase.

HORACIO ROSATTI