El transporte aéreo internacional de pasajeros y de cargas está exento del pago de Ingresos Brutos

ImpuestosPartes: British Airways PLC Sucursal Argentina c/ GCBA s/ repetición (art. 457 CCAYT)

Tribunal: Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo y Tributario de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires

Sala/Juzgado: II

Fecha: 7-mar-2013

Cita: MJ-JU-M-78861-AR | MJJ78861 | MJJ78861

Se consideró exenta del pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos la actividad principal de la empresa dedicada al transporte aéreo internacional de pasajeros y de cargas, y se ordenó la repetición de lo percibido por la demandada durante los períodos reclamados.

Sumario:

1.-Corresponde declarar exenta del pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos la actividad principal de la actora -transporte aéreo internacional de pasajeros y de cargas-, y ordenar la repetición de lo percibido por la demandada durante los períodos reclamados, toda vez que en torno a la interpretación del art. 9º de la Ley de Coparticipación Federal.

2.-La doble imposición se produce con la mera pretensión de varios sujetos tributarios activos de gravar un mismo hecho o actividad de un mismo sujeto pasivo, con independencia de que éste haya o no abonado tales gravámenes, y si bien esto no es de por sí inconstitucional, la adhesión de la Ciudad de Buenos Aires a la Ley de Coparticipación Federal – mediante la ley Nº 4 – , significó una autolimitación a su potestad de gravar materia imponible que esté sujeta a imposición nacional coparticipable.

3.-Por aplicación del art. 9º de la Ley de Coparticipación Federal de Impuestos se debe hacer efectiva la limitación allí impuesta, en tanto existe un Convenio celebrado entre la Argentina y el Reino Unido de Gran Bretaña para evitar la doble imposición en materia tributaria incorporado a nuestra pirámide legislativa por ley nº 24727 que determina la no gravabilidad por parte del Fisco local de la actividad de transporte aéreo internacional de pasajeros y de carga, cuando la misma es desarrollada por una empresa constituída en el país extranjero co-contratante.

4.-La mención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos no es necesaria para entender que el referido Tratado resulta aplicable puesto que la Ley de Coparticipación Federal no establece semejante exigencia sino que alude a la aplicación de gravámenes reservada para el Estado de origen de la empresa transportadora, a fin de tener por cumplida la condición de reciprocidad.

Fallo:

En la Ciudad de Buenos Aires, a los 7 días del mes de marzo de dos mil trece, se reúnen en Acuerdo los Señores Jueces de la Sala II de la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo y Tributario de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires para conocer en los recursos de apelación judicial interpuestos en los autos «BRITISH AIRWAYS PLC SUCURSAL ARGENTINA contra G.C.B.A sobre REPETICIÓN (ART. 457 CCAYT)» Expediente Nº EXP 20647/0, el Tribunal estableció la siguiente cuestión a resolver: ¿Se ajusta a derecho la sentencia apelada? Practicado el sorteo, resultó que la votación debía realizarse en el siguiente orden: Señores Jueces de Cámara Doctores Esteban Centanaro, Nélida Mabel Daniele y Fernando E. Juan Lima. A la cuestión planteada el Dr. Esteban Centanaro dijo: RESULTA:

1. La empresa British Airways PLC Sucursal Argentina -en adelante, British- promovió la demanda de repetición obrante a fs. 1/22 contra la Ciudad -en adelante, el GCBA- solicitando se condene a la demandada a reintegrar la suma de un millón veintiocho mil novecientos sesenta y cuatro pesos con cincuenta y cinco centavos ($1.028.964,55) con más sus intereses, ingresada al Fisco local en concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos -en adelante, ISIB- a través de retenciones y percepciones practicadas por terceros durante los períodos fiscales 1996, 1997, 1998, 1999, 2000 y 2001 (hasta el mes de noviembre de 2001 inclusive). Aclaró que realizaba dos actividades: una principal, el transporte aéreo internacional de pasajeros y cargas, por la que no debía tributar el impuesto en cuestión, y una secundaria, referida a la intermediación de servicios turísticos prestados por terceros, por la que se encontraba inscripta como contribuyente local del citado impuesto. Expresó que sufría retenciones y percepciones por parte de agentes de recaudación designados por la Ciudad y por agentes de percepción -proveedores-, quienes al facturar le adicionaban al costo el Impuesto sobre los Ingresos Brutos.Explicó que dichas sumas eran ingresadas al Fisco y constituían un saldo a favor del contribuyente y un pago sin causa en beneficio de la demandada.

2. La señora Jueza de la anterior instancia declaró habilitada la instancia judicial, remitiéndose a los fundamentos vertidos por el señor fiscal de grado (fs. 77/78 y 79), decisión que fue confirmada por esta Alzada a fs. 135/136.

3. Contestada la demanda en los términos de la presentación obrante a fs. 206/237, oportunamente dictó sentencia la Jueza de grado, quien en su decisorio de fs. 537/552 vta. resolvió hacer lugar a la demanda de repetición interpuesta por la actora, condenando al GCBA a devolverle la suma debida, con más intereses a calcularse de conformidad con las pautas establecidas en el considerando XIV de su sentencia, con costas a la demandada vencida y difirió la regulación de los honorarios de los profesionales intervinientes para el momento en que se encontrare firme su pronunciamiento y existiera liquidación definitiva aprobada en autos. Para así decidir, destacó, en cuanto a la configuración de los requisitos para la procedencia de la acción intentada, que el ingreso del tributo no había sido desconocido por el fisco, «tratándose de retenciones efectuadas a la aquí actora por agentes de percepción (proveedores de bienes y servicios respecto a su actividad aeronáutica) y de retención (entidades emisoras de tarjetas de crédito en relación a los pagos de los pasajes aéreos)» (v. fs. 540); luego, señaló que, despejada que se encontraba la existencia de reclamo previo, sólo restaba merituar si nos encontrábamos frente a un pago sin causa. En primer lugar, destacó que entre los instrumentos de coordinación financiera ratificados por los fiscos provinciales que constituían un «derecho intrafederal» al cual la legislación tributaria local debía adecuarse so pena de invalidez constitucional, luego de la reforma de la Constitución Nacional de 1994, la Ley-Convenio de Coparticipación había adquirido jerarquía constitucional a través del art. 75 inc.2º . Agregó que la adhesión de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires a la Ley de Coparticipación Federal Nº 23.548 -en adelante, LCF- se había materializado mediante ley Nº 4 ; y que si bien dicho ordenamiento disponía la imposibilidad de establecer impuestos que se superpusieran con los coparticipables, excluía de dicha prohibición a los ISIB de las jurisdicciones locales, aunque dicho tributo debía ajustarse a una serie de pautas fijadas en esa misma ley. Luego, sostuvo que del art. 9 de la LCF se extraía que las provincias y la CABA estaban impedidas de aplicar el ISIB sobre la actividad del transporte internacional, en tanto se verificaran las condiciones allí previstas. Explicitó que las directivas establecidas por el sistema federal de coparticipación contemplaban el caso de las empresas constituidas en el exterior que, por reunir los requisitos que prevé el art. 9, inc. b.1), eran excluidas expresamente de la gravabilidad por su actividad de transporte internacional. Efectuada la reseña normativa que consideró pertinente, advirtió que la Ciudad de Buenos Aires, si bien había recepcionado legislativamente la exención con posterioridad a los períodos objeto de autos, la misma no se encontraba prevista en el ámbito local en los períodos fiscales 1996, 1997, 1998, 1999, 2000 y 2001; así, dejó constancia de que la ley local 1543 (Código Fiscal para el año 2005) agregaba como actividad exenta del pago del ISIB a los ingresos correspondientes al transporte internacional de pasajeros, siempre que existiera con el país de origen de la compañía aérea convenios de reciprocidad en materia tributaria (art. 141, inc. 21). Subrayó que, sin embargo, no escapaba a su conocimiento que la administración tributaria no había requerido el ingreso del tributo por los períodos en cuestión.En ese orden, consideró que no cabían dudas de que «la ley Nº 23.548 estableció una limitación a la potestad provincial de gravar con el impuesto a los ingresos brutos la actividad de transporte aéreo de pasajeros» (fs. 545 vta.) Por ende, concluyó que aquella limitación no podía ser reglamentada ni restringida por las jurisdicciones adherentes al régimen de coparticipación, y en tal sentido, el consentimiento prestado por la Ciudad de Buenos Aires, a los términos de la norma antes citada, importaba un explícito reconocimiento de la no gravabilidad de dicha actividad. En definitiva, en relación al transporte internacional de pasajeros, interpretó que «[m]ás que una exclusión esta es una imposibilidad de gravar que viene de la supremacía de los tratados internacionales celebrados por la Nación (art. 31 , CN) y la lógica limitación que estableció en consecuencia la Ley de Coparticipación Federal» (fs. 545 vta.). Por otra parte, entendió el a quo que tampoco se configuraba el elemento del sustento territorial necesario para autorizar la aplicación local del ISIB, puesto que la actividad principal de la actora (transporte internacional de pasajeros) se perfeccionaba en la provincia de Buenos Aires (Aeropuerto Internacional de Ezeiza), por ser ese el lugar donde la empresa efectuaba los vuelos internacionales. Asimismo, enfatizó que «no empece dicha conclusión, la circunstancia de que la empresa actora posea oficinas administrativas y comerciales de venta al público de pasajes en el territorio de la Ciudad de Buenos Aires» (fs. 546 y vta). A ese respecto, sostuvo que en los casos en que los contribuyentes resultaban ser sucursales de las transportadoras, el gravamen recaía sobre la actividad de estas últimas, aún cuando se tratara de comisiones percibidas por aquéllas; en síntesis, que se gravaba al transportador, en virtud de que la sucursal simplemente lo integraba.Del mismo modo, aseveró que en este caso, «las oficinas tanto comerciales como de venta resultan ser meras sucursales de venta de pasajes, accesorias de la actividad principal de transporte, la cual culmina con la salida de los vuelos desde la provincia de Buenos Aires» (fs. 546 vta.). En otro orden de cosas, señaló que el Convenio Multilateral disponía un criterio único y excluyente de atribución jurisdiccional de los ingresos, dado por el lugar de origen del viaje y, aunque no resultaba aplicable al caso de marras, «No es de obviar que la ley Nº 23.548 se refiere explícitamente a la aplicación del Convenio Multilateral, disponiendo la obligatoriedad de acatar sus disposiciones por parte de los fiscos adheridos» (v. fs. 547). Puntualizó que, a su vez, nuestro país había suscripto con Gran Bretaña, con fecha 3 de enero de 1996, un acuerdo para evitar la doble imposición que incluía la materia atinente al transporte internacional, el cual se encontraba vigente y aprobado mediante la ley Nº 24.727 . Al respecto, subrayó que no escapaba a su conocimiento que dicho Tratado se refería a tributos que tenían el carácter de impuestos nacionales; sin embargo, consideró que su existencia implicaba el cumplimiento de la condición de reciprocidad que exigía el art. 9 inc. b) punto 1) de la LCF, pues, no se requería que el Tratado contemplara el ISIB en tanto la norma citada no exigía que los acuerdos o convenios para evitar la doble imposición en materia de transporte internacional, a los que hacía referencia, incluyeran al mencionado tributo. «Es decir, que no se hace mención a tal o cual tributo en particular, sino a la ‘aplicación de gravámenes’ en general. Esta exigencia no está prevista en la norma y, por lo tanto, no puede ser adicionalmente exigida por la demandada como si se tratara de un recaudo más previsto por la Ley de Coparticipación Federal» (fs.547 vta.). Citó en apoyo de su postura los lineamientos seguidos a nivel mundial por la Organización de Aviación Civil Internacional, cuyo temperamento tendía a desgravar impositivamente el transporte internacional aéreo, siempre a condición de reciprocidad (conf. fs. 548 vta.), ade más de los informes del GCBA obrantes en las actuaciones administrativas: el Representante Sustituto ante la Comisión Arbitral a fs. 469/470; el auditor fiscal a fs. 487, la Dirección de Inspecciones y Verificaciones a fs. 491, la Subdirección General de Análisis Fiscal a fs. 498/498 vta. y la Dirección Técnica Tributaria a fs. 562, todas de la Carpeta Interna Nº 41.857/01. Asimismo, reconoció que no había existido resolución al respecto emanada del GCBA, pero señaló que ello en parte se había debido a la falta de un criterio unificador de la demandada que zanjara la cuestión a decidir (conf. fs. 549). Luego de citar el informe Nº 560-SDGAF-2004, el de la Procuración General de fs. 89/92, el de la Dirección Técnica Tributaria de la DGR (informe técnico Nº 424-DAT-*DGR-2005 de la carpeta interna Nº 103.120/04), concluyó que «la propia demandada no ha tenido en claro el comportamiento a seguir en relación a la gravabilidad o no de la actividad del transporte internacional de pasajeros, habiendo sido objeto su encuadre tributario de tratamientos diferenciales según el sector que le ha tocado en suerte el estudio de dicha cuestión» (fs. 550 vta.). Por último, tuvo por corroborada la existencia de saldos a favor de la actora por $1.916.224,54, de los cuales $1.028.964,56 habían sido devengados durante los años 1996 a 2001 (incluido noviembre) y se habían generado con motivo de las retenciones sufridas correspondientes a la actividad de transporte internacional de pasajeros, conforme las actuaciones administrativas, en el marco de la fiscalización integral efectuada respecto de la totalidad de la actividad desarrollada por la actora, especialmente, el informe final de inspección obrante a fs.454/458 y el informe del Auditor Fiscal de fs. 543, ambos de la CI Nº 41.857/01. A continuación, dejó constancia de que no resultaba factible que los saldos a favor del contribuyente fueran compensados con ningún otro gravamen, ello atento a la incidencia económica insignificante de los ingresos generados por su actividad secundaria en relación a la principal (v. fs. 551 y vta.). En cuanto a los intereses, dispuso la aplicación de la tasa pasiva promedio del BCRA, debiendo computárselos desde el reclamo de repetición (21/12/2001) hasta el 31/12/2003, salvo el período enero/septiembre de 2002 en que se aplicaría la tasa activa que publica el banco de la Nación Argentina; y, desde el 01/01/2004 hasta el efectivo pago, ordenó aplicar la tasa de interés del 0,50% mensual establecida por la resolución 4151/03 de la Secretaría de Hacienda y finanzas del GCBA.

4. Contra el reseñado pronunciamiento se alzó la parte demandada a fs. 553, remedio que fue concedido a fs. 562.

5. El GCBA expresó sus agravios a fs. 573/588, los cuales fueron respondidos por su contraria a fs. 590/601. Se agravia la accionada de lo siguiente: 5.1. En primer lugar, el GCBA desacuerda con el a quo respecto de la interpretación del art. 9 de la ley 23.548, alegando la inexistencia de tratados internacionales referidos al ISIB. En ese sentido, argumenta:a) que la actora ni siquiera invocó que en su país de origen debiera tributar el mismo impuesto, por lo cual no se ha generado doble tributación alguna; b) el tratado ley 24.727 solamente ha incorporado impuestos directos, mientras que ha dejado fuera de sus disposiciones aquellos impuestos indirectos como el IVA o los Ingresos Brutos, ya que ellos pueden ser trasladados por la empresa actora a sus clientes; c) la sentencia ha vulnerado el principio de igualdad, puesto que pone en una situación de ventaja impositiva a la accionante, por encima de otras empresas del rubro aéreo que sí están sujetas al pago del ISIB. Por tanto, concluye que la imposibilidad del Fisco local de gravar con el ISIB al transporte internacional no surge de norma alguna. Adiciona que la sentenciante de grado se equivoca al analizar la letra del Tratado, el cual -a su entender- no habla en general, sino en forma específica, detallando con precisión qué impuestos están comprendidos; que, obviamente, aquellos no enumerados en el citado Acuerdo (como el ISIB) no están incluidos. De allí que exista una flagrante violación al principio de legalidad, al vulnerarse la letra del Tratado, incorporando por vía jurisprudencial la exención en tributos que no habían sido originalmente previstos. Finalmente, aduce que el a quo confundió «doble imposición» con «exención», en tanto «Una cosa es que la actora se encuentre exenta…y otra es que se busque evitar que sea gravada dos veces por el mismo concepto. En el caso en particular, no existe constancia alguna en autos de que haya sido gravada dos veces con el ISIB, o que el mismo impuesto se le esté aplicando en su país de origen» (v. fs. 579). 5.2. Con respecto al sustento territorial, critica la sentencia en cuanto:a) analiza los hechos a la luz del Convenio Multilateral y paralelamente reconoce que está juzgando la situación de un contribuyente inscripto como local; es decir, se funda en normativa inaplicable al caso de autos; b) la perfección del contrato de transporte se realiza en la Ciudad de Buenos Aires, esto es, que la venta y compra de pasajes importa cumplir con el recaudo esencial del consentimiento para la existencia del convenio en esta jurisdicción; c) la actora realiza su actividad comercial captando su clientela desde la Ciudad de Buenos Aires; d) es en esta jurisdicción donde se encuentra ubicada la sede administrativa de British; e) el hecho imponible queda configurado en los presentes a partir de la verificación de una actividad realizada por el contribuyente de manera efectiva, física, tangible en el territorio de la Ciudad de Buenos Aires, pues la actora realiza actividades comerciales y administrativas en este ámbito territorial, indispensables para el desarrollo de su actividad principal; en otras palabras, que no obstante el lugar donde se presta el servicio (Aeropuerto de Ezeiza), los ingresos objeto de las retenciones fueron percibidos por la actora por la actividad onerosa efectuada en nuestra Ciudad y, por ende, se hallan alcanzados por el ISIB; f) no cabe hablar ni de sucursal ni de casa matriz (o transportador) ya que en esta jurisdicción se perfecciona la venta del pasaje y desde el Aeropuerto de Ezeiza parten los vuelos. 5.3. Por su parte, se queja la demandada de la supuesta «confusión» en sede administrativa señalada por el a quo. En ese sentido, manifiesta sustancialmente que los informes preparatorios de la voluntad administrativa no son vinculantes, que lo que vale es la decisión del Director General de Rentas o del Secretario de Hacienda y Finanzas; ello, con sustento en lo establecido por el art. 134 del Cód. Fiscal (t.o. 2001) que reza:»La verificación y fiscalización de las declaraciones juradas y las liquidaciones formuladas por los inspectores y demás empleados de la Dirección General no constituyen determinación administrativa, la que es de competencia exclusiva del Director General». Agrega que, de todas maneras, los argumentos más fuertes y fundados son aquellos que propiciaron el rechazo de lo solicitado por la firma actora, por ejemplo, los que lucen a fs. 616/7, 938, 953, 954 de las actuaciones administrativas (foliatura citada por el GCBA). Asevera que los funcionarios que opinaron en otro sentido no lo hicieron de manera definitiva, sino que fueron inducidos a error por el propio contribuyente, quien negó sustento territorial a su actividad (pese a realizar venta de pasajes y atención al público en la Ciudad de Buenos Aires), e invocó las normas del Convenio Multilateral (a pesar de estar inscripto como contribuyente local). 5.4. En otro orden de cosas, plantea la omisión del tratamiento de la falta de agravio de la actora por el transporte de carga, alegando la violación al principio de congruencia, en virtud del cual la sentencia no puede comprender los ingresos por este transporte. Concretamente, se agravia de que la sentenciante no haya hecho ninguna discriminación con respecto al transporte de cargas, como se pidió al contestar demanda. En esa línea, alude al principio de congruencia que debe regir en toda impugnación de acto administrativo, para señalar que en sede judicial no se pueden alegar situaciones no invocadas en sede administrativa. Advierte que cuando el contribuyente dedujo su reclamo sostuvo que su actividad principal consistía en el transporte aéreo internacional de pasajeros (fs. 204 CI 41.857/2001, pto III.1), sin mencionar el transporte de cargas; que, sin embargo, al promover demanda (punto IV) afirmó que su actividad principal era el transporte aéreo internacional de pasajeros y cargas. Por tales fundamentos, subraya que en este proceso sólo puede decidirse con respecto al transporte internacional de pasajeros, mas no al transporte de cargas. 5.5.Finalmente, para el caso de que se confirme la sentencia, solicita la aplicación de los intereses establecidos por la Resolución 4151/2003, en lugar de la tasa indicada por el a quo. Recuerda que el pronunciamiento apelado dispone que los intereses se computarán desde la fecha de interposición del reclamo de repetición, es decir, desde el 21 de diciembre de 2001 hasta el efectivo pago, pero ha dejado de aplicar expresa normativa de la Ciudad de Buenos Aires en esta materia, es decir, el art. 2º de la Resolución 4151/2003, que dispone que «Los intereses referidos en el artículo 1º se devengarán desde la fecha de interposición del reclamo de repetición o compensación, según corresponda, hasta la fecha de su efectiva devolución, reintegro o compensación. Estos intereses se devengarán únicamente para los reclamos interpuestos a partir del 1º/1/99». Conforme a dicha reglamentación, a partir del 1º de enero de 2004 corresponde, en casos de repeticiones de gravámenes tributados en demasía, aplicar una tasa de interés del 0,50 % mensual para los reclamos interpuestos a partir del 1º de enero de 1999, como en el caso de autos. 5.6. Subsidiariamente, solicita se distribuyan las costas po r su orden. Fundamenta su petición en la complejidad de las normas, la inexistencia de jurisprudencia que avalara la pretensión de la firma actora, y «el hecho indubitado de que ningún tratado internacional prevé la exención del pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos que recauda mi representada» (fs. 587 vta.). Asimismo, destaca que su parte se opuso a la prueba pericial contable que ofrecía la actora, por considerarla superflua e inconducente; y, que si bien dicha oposición fue rechazada en virtud del principio de amplitud probatoria, ha quedado demostrada la esterilidad de dicha medida de prueba, lo cual fue reconocido por la propia sentenciante en su considerando XIII. 6. Finalmente, mediante la providencia que antecede pasaron los autos al acuerdo de esta Sala (v. fs. 602). CONSIDERANDO: 1.Siendo que las constancias reseñadas dan razonable sustento a las conclusiones arribadas por el a quo, considero que el apelante no ha logrado rebatir los fundamentos del pronunciamiento recurrido, más que con sus dichos. En tal sentido, cabe recordar que la expresión de agravios «. constituye una verdadera ´demanda de impugnación´, que fija los límites de los agravios y el respectivo conocimiento del recurso por el Tribunal, debiendo contener la crítica concreta y razonada de las partes del fallo que el apelante considere equivocadas» (conf. Fenochietto, Carlos E., Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, comentado, anotado y concordado, To. II, Astrea, Buenos Aires, 1999, p. 35). Asimismo, se ha dicho que: «El contenido u objeto de la impugnación lo constituye la crítica precisa de cuáles son los errores que contiene la resolución, sea en la apreciación de los hechos o en la aplicación del derecho. Crítica razonada, que no se sustituye con una mera discrepancia, sino que implica el estudio de los considerandos del juzgador, demostrando a la Cámara las equivocadas deducciones, inducciones, conjeturas u omisiones sobre las distintas cuestiones resueltas. La parte del fallo no impugnado o criticado insuficientemente, como sanción al recurrente, quedará consentida, pues reiteramos, la demanda de impugnación viene a determinar los agravios y capítulos que se someten a la Cámara.» (conf. Fenochietto, Carlos E., ob. cit., p. 98/99). En igual línea de pensamiento, se ha expuesto que, la expresión de agravios debe señalar parte por parte los errores fundamentales de la sentencia y aportar la demostración de que es errónea, injusta o contraria a derecho, la remisión a otras piezas de los autos no resulta suficiente (conf. Frochman, Manuel I., Tratado de los recursos en el proceso civil, Bs. As., 1969, p. 152). En idéntico sentido, Fassi ha sostenido que la mentada «expresión» debe contener un análisis razonado de dicha sentencia y una demostración de los motivos que se tienen para considerar que ella es errónea (conf.Fassi, Santiago, Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, To. I, Astrea, Buenos Aires, 1971, p. 473). Palacio, por su parte, manifiesta que todo recurso se halla supeditado a los requisitos de admisibilidad y fundabilidad. En tal orden, es admisible cuando posibilita el examen de los agravios invocados por el recurrente. Es fundado cuando en razón de su contenido substancial, resulta apropiado para la obtención de una resolución que reforme, modifique, amplíe o anule la resolución impugnada (conf. Palacio, Lino E., Derecho Procesal Civil, To. V, Abeledo Perrot, Buenos Aires, 1993, p. 42, núm. 526). Agrega este último autor, que la expresión de agravios es el acto mediante el cual, fundando la apelación, el recurrente refuta total o parcialmente las conclusiones establecidas por la sentencia en lo que atañe a la apreciación de los hechos o de la prueba o a la aplicación de normas jurídicas. Se trata, por lo tanto, de una alegación crítica e indirecta. No constituyen expresiones de agravios idóneas las afirmaciones genéricas sobre la prueba omitiéndose precisar el yerro o desacierto en que incurrió el juez en sus argumentos sobre aquella; el sentimiento con la interpretación judicial sin suministrar bases jurídicas a un distinto punto de vista; la mera disconformidad con la sentencia por considerarla equivocada o injusta o las generalizaciones y apreciaciones subjetivas que no cuestionan concretamente las conclusiones de la sentencia apelada; de igual manera ocurre cuando el apelante se remite a presentaciones anteriores pretendiendo dar por reproducidos ciertos argumentos (cfr. Palacio, Lino E., ob. cit., p. 266/267). A la luz de los requisitos reseñados, estimo que la expresión de agravios de la demandada no cuenta con la clase de argumentación jurídica que exige el art. 236 del código local. En efecto, la accionada ha intentado justificar su proceder -en lo que a esta segunda instancia compete- sin desvirtuar en absoluto los fundamentos del pronunciamiento en crisis.Por lo expuesto, advierto que en principio el recurso de apelación interpuesto por el GCBA no constituye una crítica concreta y razonada de la sentencia de grado, sino que solamente traduce un disenso con las conclusiones a las que arribara la magistrada de la anterior instancia. Nótese que el principal argumento de la Sra. Jueza radicó en que no era válida la pretensión fiscal local por resultar, en esas condiciones, el cobro del ISIB violatorio de lo dispuesto en el art. 9 , inc. b, de la LCF; y que la Ciudad, lejos de rebatir el mencionado fundamento, se limita a reiterar las consideraciones vertidas en el escrito de contestación de la demanda. Sin perjuicio de ello, y a fin de aventar cualquier tipo de duda acerca del adecuado resguardo del derecho de defensa de la parte demandada, analizaré el fondo de la cuestión debatida en estos autos. 2. Como previo a entrar en el análisis de aquello que fuera materia de recurso, cabe recordar que los jueces no están obligados a pronunciarse sobre todos los argumentos esgrimidos por las partes, ni a hacer referencia a la totalidad de las pruebas producidas, bastando que valoren las que sean «conducentes» para la correcta composición del litigio (conf. art. 310 del CCAyT y doctrina de Fallos: 272: 225; 274: 486; 276: 132 y 287: 230, entre otros). Asimismo, debe tenerse presente que todos aquellos puntos que no han sido objeto de agravio se encuentran firmes y por lo tanto no compete a este Tribunal su revisión ni estudio. En efecto, no puede soslayarse que «. todos aquellos puntos o tópicos de la sentencia que no han sido motivo de cuestionamiento, deben considerarse consentidos y, como consecuencia del principio dispositivo, cobra plena virtualidad el brocárdico tantum devolutum quantum appellatum (ínsito en los artículos 242 y 247 del Código Contencioso Administrativo y Tributario), que demarca los límites de actuación de la alzada sobre la base de existir un elemento condicionante:el agravio» (esta Sala in re «Beltramo, Néstor c/ G.C.B.A. s/ daños y perjuicios [excepto responsabilidad médica]», EXP 4285/0, del 2/5/06, «Lobacz, Martha y otros c/ G.C.B.A. y otros s/ daños y perjuicios [excepto responsabilidad médica]», EXP 5051/0, del 20/12/06, entre muchos otros). Por ello y teniendo en cuenta la inexistencia de contradicción sobre el particular, deben considerarse firmes las siguientes cuestiones: a) el cumplimiento de los requisitos de procedencia de la acción de repetición, a excepción de la causa del pago; b) que el GCBA percibió de British, a través de sus agentes de retención y percepción las sumas reclamadas en autos por los períodos en cuestión; c) que la Administración no resolvió el reclamo de la actora; d) que British es una empresa constituida en el extranjero y que se dedica principalmente al transporte aéreo internacional de pasajeros y de cargas. Especialmente, la materia de debate en esta instancia ha quedado circunscripta al tratamiento de los agravios reseñados en el punto IV del presente, esto es: determinar si se encuentra o no efectivamente excluida del hecho imponible la actividad principal de la actora y, en su defecto, si tiene o no sustento territorial el ISIB percibido por el Fisco local, por el período 1996/2001 (hasta noviembre); asimismo, en su caso, establecer si corresponde deducir los importes devengados en concepto de transporte aéreo internacional de cargas, determinar la tasa de interés aplicable a las sumas repetibles y distribuir las costas de ambas instancias. 3. Es así que el tema analizado debe ser juzgado de conformidad con los arts. 784/798 del Código Civil. Expresa el art. 784 del Código Civil: «El que por un error de hecho o de derecho, se creyere deudor, y entregase alguna cosa o cantidad en pago, tiene derecho a repetirla del que la recibió.» A su vez, dice el art. 792 del citado cuerpo normativo:»El pago efectuado sin causa, o por una causa contraria a las buenas costumbres, como también el que se hubiese obtenido por medios ilícitos, puede ser repetido, haya sido o no hecho por error». Por su parte, la acción de repetición se encuentra regulada en el Código Fiscal de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires en el art. 58 (t.o. 2011, con sus equivalentes en los textos anteriores): «Los contribuyentes y responsables deberán interponer ante la Dirección General de Rentas reclamo de repetición o compensación de los tributos, cuando consideren que el pago ha sido indebido y sin causa. Cuando se interponga reclamo de repetición o compensación se procederá en primer término a verificar la existencia de deuda con respecto al tributo que se trata u otro tributo en el que el contribuyente o responsable se encuentre o debiera estar inscripto. En caso de detectarse deuda, se procede en primer lugar a su compensación con el crédito reclamado, reintegrando o intimando el pago de la diferencia resultante (…)». Y el art. 59 del mismo cuerpo normativo dice: «Los importes por los que los contribuyentes o responsables soliciten reintegro o compensación de saldos a su favor y no estén comprendidos en el artículo 55 serán actualizados si así correspondiera, y devengarán el interés mensual que corresponda conforme a las prescripciones del artículo citado, a partir de la interposición del reclamo de repetición o compensación».

4. Ahora bien, preliminarmente, he de pasar revista de las actuaciones administrativas que dan cuenta de las posiciones y argumentos de ambas partes en la antesala de la presente cuestión judicial. CI 41.857/01 -en adelante CI- Fs. 80/85: Reclamo de repetición (21/12/2001) En III.1. manifestó British que «es una sociedad cuya actividad principal consiste en el transporte aéreo internacional de pasajeros. Por otra parte,. desarrolla como actividad secundaria la comercialización minorista de paquetes terrestres vendidos conjuntamente con los vuelos de British Airways.Por esta última actividad British Airways PLC percibe una comisión sobre todos los convenios terrestres celebrados como consecuencia de su intermediación. Los ingresos que la compañía obtiene por el desarrollo de esta actividad representan un porcentaje poco significativo (0,115% por Balance 03/1999 y 0,042% por Balance 03/2000) dentro del total de ingresos…» (v. Fº 81 CI) Esgrimió como fundamento de su reclamo: a) la exclusión del ámbito del gravamen del transporte internacional de pasajeros, puesto que los servicios que se prestan tienen como origen o destino en la República Argentina, el aeropuerto internacional situado en la localidad de Ezeiza, provincia de Buenos Aires; b) a los efectos de determinar la gravabilidad en el ISIB originados por estas operaciones resulta de fundamental importancia determinar la jurisdicción a la que corresponde atribuir tales ingresos: de conformidad con el art. 9 del Convenio Multilateral, en la medida de que los mismos quedan fuera de la jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires no se configurará el hecho imponible del gravamen por carecer del elemento territorial, por cuanto dicha norma establece: «en los casos de empresas de transportes de pasajeros o cargas que desarrollen sus actividades en varias jurisdicciones, se podrá gravar en cada una de ellas la parte de los ingresos brutos correspondientes al precio de los pasajes y fletes percibidos o devengados en el lugar de origen del viaje» (el destacado es nuestro). Fs. 86/90: la DGR dispone la realización de una Inspección integral de la firma actora (enero de 2002). Fs. 454/457: Informe Final de Inspección (10/10/2002) «A.8. Actividad (Declarada): Transporte Aéreo Internacional de Pasajeros y de Carga A.9. Actividad Real (Detectada): Transporte Aéreo Internacional de Pasajeros y de Carga B.2. Tipo de Sociedad: Sociedad Extranjera B.3. Inscripción en IGJ (Nº y Fecha): Fecha: 22/07/87 Nº 199 Libro 51 Tomo B de Estatutos Extranjeros». D.»[…] El actuante, luego de verificar la documentación exhibida, pudo constatar que la firma de marras es una sucursal de la homónima con asiento en Inglaterra y que la base de tributación para el ISIB, lo constituyen las comisiones por servicios turísticos gravadas a la alícuota del 4,9%, siendo ésta su actividad secundaria. La actividad principal, consiste en el transporte aéreo internacional de pasajeros y de carga, el cual se encontraría excluido del objeto del impuesto, según opinión del contribuyente a fs. 80 a 85 y fs. 229. La empresa desarrolla su actividad principal con el ingreso y la salida de tres aviones semanales desde Londres a Buenos Aires y viceversa, operando sus vuelos desde el Aeropuerto Internacional de Ezeiza «Ministro Pistarini». (…) Cabe observar que, en el caso que se encuentre alcanzado por el ISIB, el origen de sus viajes se produce en su totalidad en jurisdicción de la Pcia. de Buenos Aires». «D.1- El saldo a favor reclamado… está compuesto casi en su totalidad en retenciones por tarjeta de crédito (American Express) y percepciones por la venta de combustible (Shell Cía. Argentina de Petróleo S.A.) y, en menor medida, en percepciones por servicios de computación y por locación de equipos fotocopiadores, brindados por las firmas Computación Ceicom S.A. y Canon Argentina S.A. respectivamente. 2- El actuante auditó la totalidad de los comprobantes respaldatorios de retenciones y/o percepciones sufridas en el período bajo análisis 1º/96 a 11/01». «D.3… Del análisis efectuado de los Estados Contables cerrados al 31/03/99 y el 31/03/01, se constató del Rubro ‘Otros Ingresos’, la no existencia de conceptos que se encuentren alcanzados por el ISIB (ver nota de fs. 402 y 403). Por la actividad secundaria ‘comisiones por servicios turísticos’, el actuante procedió a comparar la base imponible sujeta a impuesto y declarada oportunamente en el ISIB, con la registrada en los Libros Diarios Nros. 14 y 16, no surgiendo diferencias que revistan interés fiscal» (v. fs 456 CI). Fs.459 vta.: el Depto. de Verificaciones Integrales, División Fiscalización (22/11/2002), «considera necesario definir la gravabilidad o no de la actividad de transporte internacional de pasajeros con partidas al exterior fuera de la jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires (fs. 229), dado que de ello depende que se establezca si el saldo a favor reclamado, es correcto o no, pues el mismo se origina en retenciones sufridas por el contribuyente de las cuales se debería deducir los impuestos adeudados, en caso de resultar gravada la actividad principal desarrollada por British Airways PLC y por el contrario, si no debe tributar sobre la misma se podría llegar a concluir sobre la corrección de éstos, según lo hasta aquí verificado por el inspector interviniente, debiendo tenerse, en cuenta, a opinión de la suscripta, también las actuaciones mencionadas en el párrafo anterior y relacionadas con el mismo contribuyente. Se agrega de fs. 437 a 442 copia de lo resuelto en el caso concreto de la firma PLUNA dedicada al Transporte Aéreo Internacional de Pasajeros, partiendo los aviones de esta jurisdicción». Fs. 465/466: Informe Técnico 856-DAT-DTT-2002 (26/08/2002). «6) La Dirección de Inspecciones y Verificaciones agrega fotocopias s/certificar de los informes de Inspección de las firmas Swissair Líneas Aéreas Suizas Sucursal Argentina S.A. … y Aerolíneas Argentinas S.A…. En informe Swissair se manifestó ‘La actividad Municipal del contribuyente es la de transporte aéreo internacional. Como las salidas de todos los vuelos se producen desde el Aeropuerto Internacional de Ezeiza, no tributa ISIB por esta actividad’. No fue gravada por la inspección. Del informe Aerolíneas Argentinas, si bien menciona haber analizado tanto el listado de ingreso por volado (salida aeroparque) 96/99, como el listado volado resto del país e internacional 96/99 no surge con claridad si al gravar la actividad de transporte de pasajeros y carga incluyó los ingresos del transporte internacional o si consideró únicamente los provenientes del transporte de cabotaje, por esta actividad aplicó el art.9º Convenio Multilateral y la alícuota del 3% a los ingresos atribuidos a Capital Federal…». «7) En cuanto a la Exención a fs. 182 el Departamento de Exenciones de la Dirección de Coordinación Jurídica se expidió que la actividad Transporte Internacional de Pasajeros no se encuentra alcanzada por una exención en el ISIB». «8) El área del Ex Departamento Agentes de Retención, el Departamento Ingresos Brutos de la Dirección Administración del Padrón de contribuyentes ratifica su informe de fs. 12/13 en el sentido que la actividad en cuestión no está exenta, y por otra parte el Decreto Nº 2133/02 (B.O. Nº 1355) al sustituir el art. 7 del Decreto Nº 1150/90 (B.M. Nº 18.749) dejó sin efecto la facultad que tenía la Dirección General de Rentas para emitir constancias de no retención o retención reducida»(fs. 183). «9) Por todo lo expuesto concordamos con las conclusiones de fs. 182 y 183 en cuanto a que la actividad de transporte internacional de pasajeros no está exenta del ISIB, lo que refleja la decisión sostenida a lo largo de decenas de años por la ex Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires, no obstante los numerosos fallos adversos emanados incluso de la CSJN». Fs. 469: Informe del Representante ante la Comisión Arbitral (02/10/2002). «En lo atinente al Convenio Multilateral, el transporte de pasajeros o carga se encuentra incluido en el Régimen especial que se establece en su artículo 9º, atribuyendo en su totalidad los ingresos originados en dicha actividad, a la jurisdicción de origen del viaje. Por lo tanto si los vuelos se inician en el Aeropuerto Internacional de Ezeiza, situado en la provincia de Buenos Aires, corresponderá atribuir dichos ingresos a esa jurisdicción». Fs. 487: Informe del Auditor Fiscal (19/06/2003). «1. (…)Teniendo en consideración que la actividad de transporte se encuentra encuadrada dentro del Art. 9 del Convenio Multilateral, por régimen especial, corresponde asignar el ingreso a la jurisdicción donde se origina el viaje (ver fs.469/70). En virtud de todo lo expuesto, el actuante considera que al contribuyente no le corresponde tributar en la jurisdicción de Capital Federal atento que la totalidad de los ingresos por Transporte Aéreo de Pasajeros tienen su origen en la jurisdicción de la provincia de Buenos Aires». «3. Se sugiere que el Fisco implemente un mecanismo adecuado para que el contribuyente no continúe sufriendo retenciones y/o percepciones por la actividad de Transporte Aéreo Internacional de Pasajeros, dado que las mismas le generarán continuos saldos a favor, con los correspondientes pedidos de devolución por parte de la firma en cuestión, ocasionando de esta manera un costo fiscal innecesario a través de futuras fiscalizaciones». Fs 491: Dirección de Inspecciones y Verificaciones de la DGR (16/07/2003). «Dejase constancia que las actividad denunciadas por el Contribuyente se encuentran comprendidas en el ámbito de aplicación del Convenio Multilateral y este posee inscripción como contribuyente local de acuerdo consulta de padrones del fecha 16/07/03, por lo que deberá regularizar su inscripción en dicho régimen. Dado que la actividad de Transporte corresponde ser encuadrada en el art. 9 del Convenio Multilateral, por origen del viaje, es decir, jurisdicción de la Provincia de Buenos Aires, es necesario informar a la misma por aplicación del art. 31 del C.M., de tal situación». Fs. 496: Dirección Administración del padrón de Contribuyentes DGR (24/07/2003) «…corresponde señalar que BRITISH AIRWAYS PLC figura inscripta en el I.S.I.B. -categoría contribuyentes locales- bajo el Nº 0082179-09, con fecha de inicio denunciada 01/01/1.996, adjuntándose formularios de cambio de empadronamiento… Resulta menester mencionar que de cursarse la comunicación a la empresa de marras, deberá la misma encuadrarse en el Convenio Multilateral, generando en consecuencia la presentación del formulario CM01 (de inscripción) con fecha de alta 01/01/1.996 e informando en dicho instrumento actividades principal y secundaria (las que podrían o no encuadrarse en el precitado art.9 de régimen especial del Convenio Multilateral)…». Fs. 498 y vta: Informe del Subdirector General de Análisis Fiscal (06/10/2003). «En primer lugar, cabe advertir que no surge claramente de estos obrados cuáles son los montos sujetos a retención por la firma mencionada que se correspondan concretamente con los pasajes aéreos vendidos por la misma con origen de viaje y destino en el Aeropuerto Internacional de Ezeiza de aquellos otros servicios que presta dicha empresa y que están sujetos a jurisdicción de esta Ciudad. (…), en concordancia con el criterio legal establecido en el art. 9º del Convenio Multilateral, … se estima que la actividad de transporte internacional de pasajeros desarrollada por La firma de marras no se encuentra gravada por el ISIB en esta jurisdicción atento que no existe uno de sus elementos esenciales, que es el de la territorialidad, pues el origen y destino de tales viajes se radica en jurisdicción de la Provincia de Bs. As. (Aeropuerto de Ezeiza)». «No se trata pues de una actividad exenta sino simplemente de una actividad que no se desarrolla en el ámbito geográfico de la Ciudad de Bs. As., correspondiendo por el contrario, que se graven aquellas actividades que la empresa explote en esta jurisdicción, como la de explotación de servicios turísticos según surge de los informes técnicos de fs. 459 y 465 y 469 y 487. Por lo expuesto, se concluye que no existe objeción desde el punto de vista legal para hacer lugar a la repetición de aquellas sumas que le han sido retenidas por el ISIB a la contribuyente de referencia en cuanto se correspondan con la actividad de transporte internacional de pasajeros». Expte. Administrativo Nº 103.120 -en adelante EA- Fs. 80: Subdirección General de Análisis Fiscal (07/05/2004) «Esta Subdirección General toma nueva intervención en estos actuados y efectuada una nueva evaluación de los mismos, debe precisar que rectifica su informe anterior, por considerar que el enfoque dado al mismo ha sido errado.La nueva consideración de los hechos y del derecho aplicable a este caso, obrantes en estas actuaciones me permiten precisar en primer término que BRITISH AIRWAYS PLC, sucursal Argentina, es contribuyente local del tributo que tratamos, registrándose bajo el nº de Inscripción 0082179-09, con actividad denunciada como ‘Administración, Martilleros, Rematadores Comisionistas’ … Esta situación de categorización del contribuyente como local, determina que todo cuestionamiento sobre la aplicación a los artículos 2º o 9º del Convenio Multilateral resulte innecesaria y abstracta…» «Desbrozado el camino de la interpretación de la actividad de la presentante que indudablemente no es el declarado, según surge de la copia de pantalla mencionada, sino que su actividad principal es el transporte aéreo de pasajeros e indudablemente ello consiste en la venta de pasajes aéreos, más allá de toda otra actividad secundaria que desarrolle y por la venta de tales pasajes debe tributar a la tasa del 3%, …». «Debe precisarse además que no puede encasillarse su actividad como intermediación…; ya que los concesionarios o agentes oficiales de venta se rigen por las normas generales (art. 165 del texto fiscal citado [Código Fiscal t.o. 2003]». Por lo tanto, concluyó que «Esta jurisdicción tiene poder de imposición suficiente, desde el punto de vista técnico jurídico, como considerar alcanzada por el ISIB a la presentante, ya que su accionar se encuadra tanto en las normas del Código Fiscal vigente y sus concordantes de años anteriores como en la Ley Tarifaria para el año 2004 (art. 51 inc. 25) y sus concordantes de años anteriores». Fs. 89/92 vta.: Dirección General Asuntos Tributarios y Recursos Fiscales de la Procuración General de la CABA (13/07/2004). «Si bien la empresa se inscribió declarando como actividad principal las comisiones por servicios turísticos en el dictamen obrante a fs.80/84 se destaca que la actividad de la presentante no es la declarada sino que ‘su actividad principal es el transporte aéreo de pasajeros e indudablemente ello consiste en la venta de pasajes aéreos, más allá de toda otra actividad secundaria que desarrolle’. Ello se ve corroborado por las afirmaciones que efectúan tanto el Director de la empresa al solicitar el certificado de no retención como el apoderado al promover el reclamo de repetición. «Con relación al sustento territorial el mismo está dado en primer término por los propios actos de la empresa quien se inscribió como contribuyente local del Impuesto sobre los Ingresos Brutos en la Capital Federal. A ello cabe agregar que la empresa tiene su domicilio en la Ciudad de Buenos Aires y es por tanto allí donde percibe sus ingresos. Tal como se indica a fs. 82, esa actividad la encuadra en la definición del hecho imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos. «Tal como se indica en forma reiterada y coincidente por todos los sectores intervinientes de la Dirección General de Rentas, la actividad de transportes internacional de pasajeros no se encuentra alcanzado por exención alguna. «Las pautas establecidas en el artículo 9 del Convenio Multilateral a las que se ha hecho referencia en varias oportunidades, regulan expresamente las pautas para asignar los ingresos al lugar de origen del viaje y resulta aplicables sólo a aquéllos contribuyentes que se han sometido a su régimen mediante la inscripción en dicho convenio y la declaración de desarrollo de actividades en distintas jurisdicciones y realizan transporte interjurisdiccional.No es el caso de la empresa bajo análisis, la cual sólo se encuentra inscripta en la Ciudad de Buenos Aires por lo que no corresponde entrar a dilucidar a qué jurisdicción cabe asignarle los ingresos que percibe». «Sin perjuicio de ello, aún en el supuesto de encontrarse inscripta en el Convenio Multilateral que resulta dudosa la aplicación del artículo 9 del Convenio Multilateral pues la empresa no realiza transporte interjurisdiccional sino internacional de pasajeros». En cuanto al convenio para evitar la doble imposición aprobado por ley 24.727, dijo que «De la mera lectura del convenio surge que sólo contempla a los impuestos nacionales expresa y taxativamente en él enumerados», por lo cual ese argumento introducido por la empresa debía desestimarse. «Sin perjuicio de lo expuesto estimo que a fin de no vulnerar el principio de igualdad que debe primar en la tributación, resulta necesaria una nueva intervención de la Dirección General de Rentas. No resulta posible la existencia de tratamientos diferenciales entre empresas que realizan la misma actividad. Tal tratamiento diferencial surge de las copias agregadas a estas actuaciones a fs. 175/179 (inspección realizada a Swissair Líneas Aéreas Suizas Sucursal Argentina S.A. donde no fue gravada por la inspección el transporte internacional de pasajeros); fs. 177/178 (inspección de Aerolíneas Argentinas no surge nítidamente si se gravaron todos los ingresos provenientes del transporte o sólo los correspondientes al transporte de cabotaje)». Fs. 19 DGR [posterior a la foliatura de la Procuración General]: Dirección Técnico Tributaria DGR (Informe Técnico Nº424-DAT-DTT-DGR-2005 del 20/09/2005) «El análisis no es sencillo. El tema es complejo. Se han vertido opiniones diversas y dispares y el propio trámite, en algún momento, de las actuaciones por separado ha contribuido a la confusión.La única cuestión sobre la que existe unidad de criterio consiste en que la actividad de transporte aéreo internacional de pasajeros, objetivada en la venta de los pasajes, está alcanzada por el ISIB» Por su parte, aclaró, respecto de Swissair Líneas Aéreas Suizas, que «a nuestro entender la inspección no la consideró exenta sino sometida al régimen especial del Convenio Multilateral (artículo 9)…, lo que no deja de ser discriminatorio si se decide algo distinto con respecto a British… También debe aclararse que la determinación de oficio llevada a cabo respecto de Aerolíneas Argentinas S.A., confirmada por la Secretaría de Hacienda y Finanzas, se relaciona exclusivamente con los vuelos de cabotaje». Luego emitió su opinión: «Algunos de los dictámenes obrantes en autos acuerdan una importancia decisiva para el análisis a la inscripción de la contribuyente en el ISIB. No estamos de acuerdo… la inscripción -en tanto voluntaria- se circunscribe a la actividad señalada [comisiones por servicios turísticos], no va más allá». «No es para nosotros, una contribuyente local, está sujeta al régimen del Convenio Multilateral. La sujeción al Convenio es consecuencia de afirmar la pertinencia de la imposición y luego de la naturaleza de la actividad que abarca o puede abarcar a varias jurisdicciones dentro de la Nación… En el caso, existen 21 aeropuertos internacionales lo que justifica, a nuestro entender, la procedencia del artículo 9, desplazando al artículo 2, remarcando que en materia de transporte terrestre internacional de pasajeros se ha aplicado el mismo régimen…». 5. Así las cosas, hace al caso citar la normativa involucrada para luego determinar la aplicable para la solución del litigio. Ley 23.548 de Coparticipación Federal (BO 26/01/1988). El art. 9º, en lo que aquí interesa, dispone: «La adhesión de cada provincia se efectuará mediante una ley que disponga: a) Que acepta el régimen de esta Ley sin limitaciones ni reservas.b) Que se obliga a no aplicar por sí y a que los organismos administrativos y municipales de su jurisdicción, sean o no autárquicos, no apliquen gravámenes locales análogos a los nacionales distribuidos por esta Ley. […] 1. En lo que respecta a los impuestos sobre los ingresos brutos, los mismos deberán ajustarse a las siguientes características básicas: Recaerán sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro, de profesiones, oficios, intermediaciones y de toda otra actividad habitual excluidas las actividades realizadas en relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos; Se determinarán sobre la base de los ingresos del período, excluyéndose de la base imponible los importes correspondientes a impuestos internos para los fondos: nacional de autopistas, tecnológico, del tabaco y de los combustibles. […] En materia de transporte interjurisdiccional la imposición se efectuará en la forma prevista en el convenio multilateral a que se refiere el inciso d); En materia de transporte internacional efectuado por empresas constituidas en el exterior, en Estados con los cuales el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o convenios para evitar la doble imposición en la materia, de los que surja -a condición de reciprocidad- que la aplicación de gravámenes queda reservada únicamente al país en el cual estén constituidas las empresas, no podrá aplicarse el impuesto; … d) Que continuarán aplicando las normas del convenio multilateral del 18 de agosto de 1977 sin perjuicio de ulteriores modificaciones o sustituciones de éste, adoptadas por unanimidad de los fiscos adheridos; …». La ley local Nº 4 (BOCABA 03/02/1998) dispuso la adhesión de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires a la LCF citada. Por su parte, la ley 24.727 (B.O. 04/12/1996) aprobó el Convenio suscripto con el Gobierno del Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para Evitar la Doble Imposición y Prevenir la Evasión Fiscal. Art. 2.1.»Este Convenio se aplicará a los impuestos sobre la renta y sobre el capital exigibles por cada uno de los Estados Contratantes, cualquiera fuera el sistema de recaudación». 2.2. «Se consideran como impuestos sobre la renta y sobre el capital a todos los impuestos que gravan la renta total o el capital total o cualquier parte de los mismos, incluidos los impuestos sobre las ganancias provenientes de la enajenación de bienes muebles e inmuebles, así como los impuestos sobre las plusvalías». 2.3. «Los impuestos actuales a los cuales se aplica este Convenio son, en particular: a) en el caso del Reino Unido: i) el impuesto a la renta (the income tax); ii) el impuesto a las sociedades (the Corporation tax); iii) el impuesto sobre las ganancias de capital (the capital gains tax). (en adelante denominado «el impuesto del Reino Unido»); b) en el caso de Argentina: i) el impuesto a las ganancias; ii) el impuesto sobre los activos; y iii) el impuesto sobre los bienes personales no incorporados al proceso económico. (en adelante denominado «impuesto argentino»)». 2.4. «Este Convenio se aplicará, asimismo, a los impuestos idénticos o substancialmente similares que se establezcan por cualquiera de los Estados Contratantes después de la fecha de su firma […] Art. 8.1. «Los beneficios obtenidos por una empresa de un Estado Contratante procedentes de la explotación de buques o aeronaves en el tráfico internacional podrán someterse a imposición en ese Estado». Protocolo: […] «Con respecto al artículo 8: La expresión «beneficios» comprende beneficios, beneficios netos e ingresos obtenidos en forma directa de la explotación de buques o aeronaves en el transporte internacional…». Convenio Multilateral (18/08/1977). Art. 1:»Las actividades a que se refiere el presente Convenio son aquellas que se ejercen por un mismo contribuyente en una, varias o todas sus etapas en dos o más jurisdicciones, pero cuyos ingresos brutos, por provenir de un proceso único, económicamente inseparable, deben atribuirse conjuntamente a todas ellas, ya sea que las actividades las ejerza el contribuyente por sí o por terceras personas, incluyendo las efectuadas por intermediarios, corredores, comisionistas, mandatarios, viajantes o consignatarios, etc., con o sin relación de dependencia». Art. 9: «En los casos de empresas de transportes de pasajeros o cargas que desarrollen sus actividades en varias jurisdicciones, se podrá gravar en cada una la parte de los ingresos brutos correspondientes al precio de los pasajes y fletes percibidos o devengados en el lugar de origen del viaje». Código Fiscal t.o. 2004 (decreto 882/2004 . Art. 136: «Están exentos del pago de este gravamen: … 10. Los ingresos obtenidos por las exportaciones entendiéndose como tales a las actividades consistentes en la venta de productos y mercaderías con destino directo al exterior del país efectuadas por el propio exportador o por terceros por cuenta y orden de éste, con sujeción a los mecanismos aduaneros aplicados por la Administración Nacional. La exención prevista en este párrafo alcanza también a los servicios efectivamente prestados en el exterior. Esta exención no alcanza a las actividades conexas de transporte, eslingaje, estibaje, depósito y toda otra de similar naturaleza. El transporte internacional de cargas. Esta exención no alcanza a las actividades conexas. …». Ley 1543 (BOCABA 04/01/2005). Art. 1°: «Introdúcense al Código Fiscal vigente (t.o. 2004, Decreto N° 882/GCABA/2004, Separata B.O. N° 1965), las siguientes modificaciones: …26) Agrégase como inciso 21 y 22 del artículo 136 [Exenciones] los siguientes textos: 21. Los ingresos correspondientes al transporte aéreo internacional de pasajeros, siempre que exista con el país de origen de la compañía aérea convenios de reciprocidad en materia tributaria. …». 6. A esta altura, cabe recordar los elementos que caracterizan el ISIB:A) Hecho imponible: el ejercicio de cualquier comercio, industria, profesión, oficio, negocio o actividad lucrativa habitual; B) Ambito territorial del hecho imponible: el ejercicio de la actividad en el territorio de la provincia pertinente o de la Capital Federal; C) Imputación al año fiscal: es la apropiación al período fiscal de los ingresos devengados en el ejercicio; D) Base imponible: está constituida por los ingresos brutos anuales (salvo algunas excepciones) obtenidos en el ejercicio anual o por un período diferente, en su caso (conf. Jarach, Dino, Finanzas Públicas y Derecho Tributario, Abeledo-Perrot, Buenos Aires, 1996, pág. 823). Así, en lo que aquí interesa, la normativa establece, como principio general, que el impuesto se determina sobre la base de los ingresos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada en la Ciudad de Buenos Aires (conf. art. 111 de la Ordenanza Fiscal t.o. 1994 -en adelante, OF-). Asimismo, define el concepto de ingreso bruto como «el valor o monto total -en dinero, en especies o en servicios- devengado por el ejercicio de la actividad gravada; quedando incluidos entre otros los siguientes conceptos: venta de bienes, prestaciones de servicios, locaciones, regalías, intereses, actualizaciones y toda otra retribución por la colocación de un capital» (art. 112, primer párrafo, OF); es decir, en general, el valor o monto total de las operaciones realizadas «Por el ejercicio habitual y a título oneroso en la Ciudad de Buenos Aires del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras y servicios o de cualquier otra actividad a título oneroso, cualquiera sea el resultado obtenido y la naturaleza del sujeto que la preste, incluidas las cooperativas, y el lugar donde se realiza (zonas portuarias, espacios ferroviarios, aeródromos y aeropuertos, terminales de transporte, edificios y lugares del dominio público y privado, y todo otro de similar naturaleza)…» (art.87 OF). Por su parte, «[l]a determinación de las obligaciones tributarias se efectúa sobre la base de declaraciones juradas presentadas ante la Dirección General de Rentas en la forma y tiempo que establezca el Departamento Ejecutivo, salvo cuando expresamente se indique otro procedimiento» (art. 96 OF). Luego -como ya fuera señalado- la base imponible está constituida por los ingresos brutos, esto es -como se dijo- el valor o monto total de las operaciones realizadas en el período en cuestión, devengado por el ejercicio de la actividad gravada: cualquier comercio, industria, profesión, oficio, negocio o actividad emprendido en forma lucrativa y habitual. Así, cabe detenerse en este último carácter del hecho imponible, contemplado en el art. 90 OF: «La habitualidad está determinada por la índole de las actividades que dan lugar al hecho imponible, el objeto de la empresa, profesión o locación y los usos y costumbres de la vida económica…». En definitiva, la normativa fiscal excluye de la gravabilidad todo monto que no haya sido devengado por la actividad gravada, lo cual determina su relación directa con el objeto de la sociedad comercial revelado en su contrato constitutivo. Al respecto, cabe subrayar que, en su parte pertinente, el estatuto de British inscripto en la Inspección General de Justicia en el registro de sociedades extranjeras (fs. 266 y sigtes del expte. judicial) dice: «ACTA CONSTITUTIVA (reformada de acuerdo con la Resolución Extraordinaria aprobada el 16 de Enero de 1987) correspondiente a la Sociedad BRITISH AIRWAYS Plc. La Sociedad se denominará: «BRITISH AIRWAYS Plc». La Sociedad revestirá el carácter de una sociedad anónima. La Sociedad tendrá domicilio legal en Inglaterra y Gales. Los objetivos que dicha Sociedad cumplirá serán los siguientes, a saber:A) Continuar con el compromiso asumido por la British Airways Board (sociedad establecida por la Ley de Aviación Civil del año 1971 y constituida conforme a la ley sobre la British Airways Board del año 1977) incluyendo los bienes, derechos, responsbilidades y obligaciones de la British Airways Board, tanto en el territorio del Reino Unido como fuera de éste, que serán conferidos a la Sociedad en virtud del Artículo 3 de la Ley en materia de Aviación Civil del año 1980. B) Continuar con las actividades comerciales como línea aérea y de transporte aéreo y suministrar los servicios de transporte aéreo y realizar toda forma de actividad aérea, tanto en base a las condiciones estipuladas para vuelos «charter» como de otra índole, y continuar con toda transacción comercial o realizar todo aquello que estuviere proyectado para facilitar o que fuera complementario o estuviere vinculado a dicha actividad comercial, incluyendo transacciones que actualmente o con anterioridad fueren realizadas por la British Airways Board y sus sociedades subsidiarias y asociadas.(…)» Así, cabe subrayar que la actividad principal de la empresa actora es la de actuar como línea de transporte aéreo internacional, lo cual no equivale a decir que se dedica a la venta de bienes (al decir de la demandada, a la venta de pasajes). En otras palabras, he de dejar aclarado que a fin de establecer la existencia o inexistencia de causa en los pagos cuya repetición se reclama, debemos focalizarnos en la «actividad» lucrativa llevada a cabo habitualmente por la empresa actora, la cual se dedica al transporte aéreo internacional de pasajeros y cargas, sintetizada en el verbo «transportar», más allá de que su cuantificación o valuación en dinero deba efectuarse computando el precio de los pasajes o fletes abonados por los clientes como contraprestación por el transporte.Por ello, no cabe confundir el hecho imponible descripto con la acción de «vender pasajes» o «vender fletes». En ese orden, cabe desechar las defensas opuestas por el Fisco contra el progreso de la repetición, encaminadas a intentar demostrar que British debió haber declarado el impuesto de otro modo, puesto que la inscripción como contribuyente local, lo ha sido por su actividad secundaria de intermediación turística, la cual no ha sido cuestión debatida en autos. Pues, con relación a la actividad principal, la accionante ha decidido no inscibirse, ni como contribuyente local, ni como contribuyente de Convenio Multilateral, por considerarse no alcanzada por el ISIB; y tal aspecto es el que se juzgará a continuación.

7. Ello sentado, corresponde abordar el agravio del GCBA en torno a la interpretación del art. 9 de la LCF, en cuanto dispone, con respecto al ISIB, que «[e]n materia de transporte internacional efectuado por empresas constituidas en el exterior, en Estados con los cuales el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o convenios para evitar la doble imposición en la materia, de los que surja -a condición de reciprocidad- que la aplicación de gravámenes queda reservada únicamente al país en el cual estén constituidas las empresas, no podrá aplicarse el impuesto; …». A fin de rebatir la imposibilidad de la jurisdicción local de gravar el transporte interjurisdiccional, por aplicación de las prescripciones de la ley de coparticipación federal de impuestos (23.548) el GCBA argumenta que el Tratado celebrado entre la República Argentina y el Reino Unido de Gran Bretaña no es aplicable al caso y, por ende, considera que la restricción prevista en la LCF tampoco se verifica. El impedimento que surge del mentado art. 9 LCF contempla la superposición entre el supuesto captado como hecho imponible por la ley extranjera y la local.Al respecto, y tal como he tenido oportunidad de suscribir (como integrante de la Sala I, en autos «Expreso Singer S.A.c/GCBA s/Impugnación actos administrativos», EXP 1585, del 16/07/2008), «[e]n este punto, cabe recordar que se entiende por doble o múltiple imposición ‘cuando el mismo destinatario legal tributario es gravado dos (o más) veces, por el mismo hecho imponible, en el mismo período de tiempo, y por parte de dos (o más) sujetos con poder tributario’ (cfr. García Vizcaíno, Catalina, Derecho Tributario, t. I, 2ª ed, Buenos Aires, Depalma, 1999, p. 211). Así, la doble imposición se produce con la mera pretensión de varios sujetos tributarios activos de gravar un mismo hecho o actividad de un mismo sujeto pasivo, con independencia de que éste haya o no abonado tales gravámenes. Si bien la CSJN ha entendido desde antiguo que la doble o múltiple imposición no es de por sí inconstitucional (Fallos, 210:500; 217:189; 220:119; 249:657, entre muchos otros), en el presente caso, la adhesión de la Ciudad de Buenos Aires a la ley de Coparticipación Federal -mediante la ley 4-, significó una autolimitación a su potestad de gravar materia imponible que esté sujeta a imposición nacional coparticipable (cf. Art. 9, inc. b, segundo párrafo, ley 20.221 , actualmente 23.548)». En este último sentido, el Máximo Tribunal entendió que tras el nuevo rango asignado a la coparticipación por la Convención Constituyente del año 1994, la ley convenio (léase, ley 23.548) encuentra su «vigencia imperativa», respaldada por la Constitución Nacional. De modo que no podrá ser ni modificada ni reglamentada unilateralmente sin que la hipotética transgresión sea considerada como una afectación a las cláusulas constitucionales (cfr.: Fallo «Transportadora de Gas del Sur S.A. c/Provincia de Santa Cruz», 2004). Ya en oportunidades anteriores (vgr. «Banco Río de la Plata S.A.c/Provincia de La Pampa», 2003), la Corte sostuvo que la ley de coparticipación había establecido una serie de obligaciones a las que debían ajustarse las provincias. En otras palabras, ratificó la plena virtualidad jurídica de las normas de la ley de coparticipación como de aplicación obligatoria para provincias y municipios. En el mismo sentido, ratificó también que la ley de coparticipación -por ser una ley convenio- formaba parte, aunque con diversa jerarquía, del derecho público local y se incorporaba a dicho ordenamiento una vez ratificado por la legislatura. Así se ha dicho: «recordamos que todas las provincias han adherido a la ley de coparticipación por medio de una ley provincial, lo cual no puede sino interpretarse como la aludida adhesión de la legislatura que torna obligatorios (por provincias y municipios) los preceptos de la citada ley 23.548» y que «para emancipar toda posible duda al respecto, el mismo fallo nos recuerda que ya en el pasado se sostuvo que el muy citado artículo 9º de la ley de coparticipación es una norma plenamente eficaz que integra, también plenamente cada uno de los ordenamientos locales que han adherido a ella» (v. Bonacina, Milton S., La Potestad Tributaria Municipal, Errepar, Buenos Aires, 2006, págs. 77/78). Por su parte, explica Bulit Goñi que «…técnicamente se entiende por hecho imponible a la descripción que hace la norma del conjunto de hechos y situaciones que dan lugar al nacimiento de la obligación tributaria, por lo que todo supuesto que encuadre dentro de la delimitación así efectuada por la ley origina la referida obligación, y todo el que no encuadre dentro de esa delimitación será un supuesto no alcanzado por el tributo. Siendo así, se debe admitir que si se sigue una adecuada técnica legislativa, las llamadas ‘exclusiones’ o ‘no imposiciones’ -como también se las denomina en doctrina financiera- carecen de toda justificación.Si el legislador quiere dejar fuera de las implicancias del impuesto a hechos o situaciones que caen dentro de lo que ha definido como marco del hecho imponible, la institución a que se debe recurrir es la de la exención, y esto es lo que ha hecho, según se ha dicho, acertadamente en la mayoría de los casos, el legislador de la Ciudad de Buenos Aires» (Bulit Goñi, Enrique G., Impuesto sobre los Ingresos Brutos, Buenos Aires, Depalma, 1997, pág. 94). A continuación, y específicamente con respecto al «transporte internacional de pasajeros y/o cargas efectuados por empresas constituídas en el exterior en Estados en los cuales el país tenga suscritos o suscriba acuerdos o convenios para evitar la doble imposición en la materia, de los que surja, a condición de reciprocidad, que la aplicación de gravámenes queda reservada, únicamente al país en el cual estén constituidas las empresas», el citado autor observa que «verificamos que este supuesto, en algunos casos con diferencias de formulación y de alcances, consta como exención en los ordenamientos de Córdoba (art. 167, inc. 5, CF) y de la Ciudad de Buenos Aires (art. 94, inc. 18, O.F.), y como exclusión del hecho imponible en el de la Provincia de Buenos Aires (art. 147, inc. e, C.F.)» (ob. cit., pág. 96). Luego, explica que la cuestión se liga con el viejo pleito en torno de la posibilidad de aplicar impuestos locales a las actividades de transporte interjurisdiccional -de carga o de pasajeros, internacional o interno-, acerca del cual los fiscos insistieron siempre en la legitimidad de su pretensión, que recién les fue reconocida nítidamente por la jurisprudencia el 31/5/84 (C.S.N., «Transportes Vidal S.A. c. Provincia de Mendoza», Fallos: 306-518). «Antes de tal reconocimiento, y en medio de la ardua batalla, se dieron diversas vicisitudes.Una de ellas fue que si bien la Argentina tenía suscritos numerosos acuerdos con países extranjeros para evitar la doble imposición, muchos de ellos no habían sido ratificados por ley del Congreso (art. 67, inc. 19, hoy art. 75, incs. 22 y 24, de la Constitución nacional), por lo que carecían de entidad para neutralizar la plenitud de las potestades tributarias locales. Este hecho de que a pesar de haberse celebrado el tratado de eximición las empresas de esos países seguían siendo tributariamente requeridas, creaban situaciones enojosas. Otra, era la contracara de esa situación, pues las empresas argentinas que actuaban en países extranjeros gozando de la liberación tributaria acordada por tales tratados, comenzaron a ser requeridas en ellos invocando la falta de reciprocidad en el trato. El propósito de la norma que tratamos ha sido seguramente el de aventar tales problemas; y en la práctica, significa tanto como haber dictado la ley nacional ratificatoria de tales tratados, pues de haber existido ésta en todos los casos, esta norma local hubiese sido innecesaria…» (v. Bulit Goñi, Enrique G., Impuesto …, págs. 96/97). Dicho lo que antecede, tengo para mí que el GCBA no se ha hecho cargo de rebatir las argumentaciones vertidas por el a quo en torno al cumplimiento de la condición de reciprocidad entre los países contratantes del Tratado incorporado a nuestro derecho por ley 24.727, máxime si se tiene a la vista el texto transcripto del referido convenio internacional, el cual no hace más que reforzar su aplicabilidad al caso que nos ocupa. En definitiva, considero que asiste razón a la Jueza de grado al establecer que por aplicación del art.9º de la LCF se debe hacer efectiva la limitación allí impuesta, en tanto existe un Convenio para evitar la doble imposición en materia tributaria incorporado a nuestra pirámide legislativa por ley 24.727 que determina la no gravabilidad por parte del Fisco local de la actividad de transporte aéreo internacional de pasajeros y de carga, cuando la misma es desarrollada por una empresa constituída en el país extranjero co-contratante; pues, coincido con la magistrada de la anterior instancia en que la mención del ISIB no es necesaria para entender que el referido Tratado resulta aplicable al caso de marras puesto que la LCF no establece semejante exigencia sino que alude a la «aplicación de gravámenes» reservada para el Estado de origen de la empresa transportadora, a fin de tener por cumplida la condición de reciprocidad. A mayor abundamiento, hace al caso destacar la conceptualización de los «impuestos sobre la renta y sobre el capital», así como de la expresión «beneficios» (v. art. 2.2. y protocolo de Tratado), además de lo dispuesto en el art. 8 del citado Convenio. Entiéndase bien, la potestad del Fisco demandado para gravar con el ISIB la actividad de transporte internacional es la regla; simplemente que en este caso concreto ha quedado configurada la excepción prevista por la misma LCF que le reconoce tal jurisdicción. Idéntico criterio ha seguido nuestra ley local Nº 1543 al agregar como actividad exenta del pago del ISIB a los ingresos correspondientes al transporte internacional de pasajeros, siempre que existan con el país de origen de la compañía aérea convenios de reciprocidad en materia tributaria (art. 141 inc. 21 , Código Fiscal para el año 2005). Si bien la norma citada no se encontraba vigente al tiempo del hecho a juzgar en estos obrados, cabe atribuirle el carácter de ley interpretativa. Como he dicho en autos «Calvano Norberto Angel c/ GCBA s/ acción meramente declarativa (art. 277 CCAyT)», Expte.EXP 78/0 – 11/10/2006, «[l]a ley interpretativa es aquella mediante la cual el legislador se propone aclarar el sentido dudoso, obscuro o controvertido de una ley anterior» (Busso, Eduardo B., Código Civil Anotado, t. I, Buenos Aires, Compañía Argentina de Editores, 1944, p. 38). Por lo expuesto, corresponde confirmar la sentencia de grado en cuanto consideró exenta del pago del ISIB la actividad principal de la actora, ordenando la repetición de lo percibido por la demandada durante los períodos reclamados. 8. En otro orden de cosas, y en defecto de la conclusión anterior, coincido asimismo con el a quo en que por aplicación del Convenio Multilateral -también obligatorio como normativa regulatoria de este caso, por imperio de lo establecido en la LCF (v. art. 9, inc. b.1. e inc. d)- llegaríamos al mismo resultado, esto es, la falta de causa en el pago aquí impugnado por inexistencia del sustento territorial como elemento esencial del tributo en cuestión. En ese sentido, cabe explicitar que el reconocimiento de la LCF de la potestad provincial y municipal en la creación de impuestos autónomos sobre los ingresos brutos es acompañada por la facultad y, también, por la obligación de cada una de las provincias y del municipio capitalino, de mantener en vigor y respetar el régimen del llamado Convenio Multilateral -en adelante, CM- para evitar las superposiciones entre las diferentes jurisdicciones y coordinar las actividades administrativas de percepción y fiscalización de estos impuestos locales entre sí (conf. Jarach, Dino, Finanzas Públicas y Derecho Tributario, Abeledo Perrot, segunda edición, Buenos Aires, 1996, pág. 821). Ello así, pues el principio de territorialidad es de difícil aplicación cuando los ingresos brutos se devengan como retribución de una actividad desarrollada solo en parte en la jurisdicción del sujeto activo. Este problema de armonización del alcance del hecho y base imponibles en el caso de trascender uno de ellos los límites territoriales de la jurisdicción, es la razón de ser de los convenios bilaterales y multilaterales (conf.Jarach, Dino, Finanzas…, pág. 822). Así, el art. 9º CM establece un régimen especial para «los casos de empresas de transportes de pasajeros o cargas que desarrollen sus actividades en varias jurisdicciones». En ese marco, conviene tener presente, como se ha explicado, que «[e]xisten empresas de transporte que desarrollan su actividad económica con sustento territorial en dos o más jurisdicciones, sin embargo por la forma de atribuir la base imponible y respetando el criterio previsto en la norma legal, tributan solamente en una de ellas. Es el caso de aquellos contribuyentes que poseen las oficinas administrativas y el taller de mantenimiento en una jurisdicción y la actividad la realizan entre dos jurisdicciones distintas a la primera, o el caso más extremo aún ocurre cuando el origen y destino del viaje se produce en otra jurisdicción distinta. En ambos ejemplos la jurisdicción donde está radicada la sede administrativa y el taller de mantenimiento quedan privadas de recibir base imponible…» (v. Chicolino, Ricardo M. – Fernández, Oscar A., El convenio multilateral, 4ta ed., Osmar D. Buyatti, Buenos Aires, 2006, pág. 90). Dentro de ese lineamiento, se ha enrolado la causa «Transporte Sauer SRL», Resolución de la Comisión Arbitral (C.A.) Nº 42/2005, 16/8/05, que hizo lugar al recurso planteado por la contribuyente contra la Resolución Nº 1806/04 de la Dirección General de Rentas de la provincia de Misiones, la cual pretendió gravar con el ISIB a los viajes iniciados en la República Federativa de Brasil. Sostuvo la CA:a) que «tal como reza el artículo 1º del Convenio Multilateral cuando dice ‘…pero cuyos ingresos, por provenir de un proceso único, económicamente inseparable, deben atribuirse conjuntamente a todas ellas ya sea que la actividad la ejerza el contribuyente por sí o por terceras personas…’, no puede ser tratada de otra forma más que con la aplicación de las normas del Convenio Multilateral»; b) «que el régimen de atribución de ingresos que se encuentra previsto en el artículo 9º del Convenio Multilateral, comprende a las ‘empresas’ que desarrollen la actividad de transporte, en este caso de cargas, sin especificar ninguna otra referencia a las características del transporte. Ello quiere decir que todos los ingresos de la ‘empresa’ deberían ser atribuidos conforme a lo allí establecido, en la medida que los mismos tengan su origen en esa actividad»; c) que «corresponde analizar si el artículo 9º del Convenio permite la posibilidad de atribuir los ingresos obtenidos por transportes de cargas originadas fuera del país a la jurisdicción de Misiones en razón de estar allí la sede del contribuyente»; d) «que sin entrar a analizar cualquier otra cuestión, el artículo 9º del Convenio ha excluido todo tipo de atribución a las jurisdicciones adheridas cuando se trate de ingresos obtenidos por una empresa de transporte que tuviera origen del viaje en el exterior del país»; e) que «en los casos en que la carga tenga su origen en otro país, en este caso brasil, los ingresos por ella generados no podrían ser atribuidos a ninguna de las jurisdicciones locales, con lo cual quedarían fuera del ámbito de imposición». Luego, cabe señalar que para la aplicación de este régimen, el contribuyente debe tener como actividad principal, el transporte organizado en forma de empresa específica; y que, en cuanto a la naturaleza del transporte, comprende el traslado físico de personas («pasajeros») y de mercaderías («cargas»), realizados por cualquier medio (terrestre, acuático, aéreo), ya que la norma no formula distinción al respecto (conf. Althabe, Mario E.- Sanelli, Alejandra P., El Convenio Multilateral, La Ley, Buenos Aires, 2001, pág. 98). Este régimen especial atribuye la totalidad de los ingresos brutos correspondientes al precio de los pasajes (si transporta personas) y fletes (si transporta cargas) percibidos o devengados, al lugar de origen del viaje. Ahora bien, en lo que respecta al lugar de origen del viaje, si bien la norma no lo aclara, debe entenderse como tal al lugar físico del inicio del viaje, sin considerar aquel en el cual el pasajero o la empresa contratan (compran el pasaje) el servicio (conf. Chicolino, Ricardo M. – Fernández, Oscar A., El convenio…, pág. 90). Asimismo, se ha dicho que el «lugar de origen del viaje», es una expresión bien gráfica, que hace referencia al punto de partida de los pasajeros o de las cargas; que este punto puede o no coincidir con el lugar desde el cual parte la unidad que realiza el transporte, cuestión que no es relevante a los fines que nos ocupan; y que tampoco son relevantes, el lugar de destino, ni los de tránsito, que no tienen reconocimiento de proporción alguna, sobre los ingresos que genera la actividad (conf. Althabe, Mario E. – Sanelli, Alejandra P., El Convenio…, pág. 99). A la luz de tales consideraciones y conforme su rge de las constancias de autos, en el caso de British, existe una actividad de transporte interjurisdiccional y ello deriva, necesariamente, en la aplicación del régimen especial del art. 9 CM, por el cual todos los ingresos del transportista se atribuyen a la jurisdicción de inicio del viaje, es decir, Provincia de Buenos Aires o Reino Unido de Gran Bretaña, por lo cual la Ciudad no puede gravarlos. En consecuencia, corresponde confirmar la sentencia de grado también en este aspecto.

9. Ello establecido, deviene oportuno abordar el agravio de la accionada referido al transporte internacional de cargas, en tanto definitorio de los importes por los cuales procederá la repetición.Sostiene el GCBA que la sentencia no ha tratado su planteo introducido en oportunidad de contestar la demanda, mediante el cual solicitaba que se acotara la decisión judicial al transporte aéreo internacional de pasajeros, excluyendo el de carga, en atención al principio de congruencia, por cuanto tal aspecto no había sido objeto de consideración en sede administrativa por no haberlo incluido el peticionante, salvo tardíamente al promover su demanda judicial. Al respecto, señala la actora que dicho planteo es meramente conjetural e irrelevante, puesto que no conduce a ninguna solución diferente; que no invoca la demandada que uno u otro transporte tengan un tratamiento diferente, que tampoco surge diferencia de la ley 23.548, ni del Tratado con el Reino Unido de Gran Bretaña, ni existe discriminación de ingresos entre uno y otro, por lo cual no puede más que descartarse dicho agravio por irrelevante. Más allá de compartir las conclusiones de la accionante en cuanto al fondo, no advierto alteración alguna al principio de congruencia. En primer lugar, porque de la lectura de la sentencia apelada surge que, luego de citar las constancias que consideró pertinentes al momento de corroborar la existencia de saldos a favor de la actora, concluyó que «los mismos se han generado con motivo de las retenciones sufridas correspondientes a la actividad de transporte internacional de pasajeros» (v. fs. 551 vta.); es decir, que sin dejar de responder al planteo de la demandada, atribuyó la totalidad de los créditos alegados por la actora a la actividad del transporte internacional de pasajeros exclusivamente; ello, con principal sustento en el informe producido por el Auditor Fiscal a fs. 543 CI. En segundo término, porque -como alega la accionada- el funcionario competente del GCBA no se pronunció ni en uno ni en otro sentido, nada decidió, configurándose el silencio que dio lugar a la presente acción judicial.Asimismo, claro está que al haberse incorporado la cuestión del transporte de cargas en el escrito de inicio, ha quedado garantizada la bilateralidad del presente proceso y la tutela del derecho de defensa, máxime cuando de los considerandos anteriores se desprende la identidad en el régimen legal aplicable; es más, la exención en cuanto al transporte internacional de cargas estaba contemplada en la normativa local con anterioridad al de pasajeros. A mayor abundamiento, debe tenerse presente que la demandada tampoco ha realizado esfuerzo probatorio alguno encaminado hacia la discriminación de los importes provenientes de uno y otro transporte, ni ha efectuado distinción alguna durante la fiscalización integral de la actividad de la actora, salvo lo expresado a fs. 543 CI ya citado; es decir, que ella tampoco se ocupó de limitar la magnitud del reclamo, por lo que no puede ampararse en su conducta negativa para desmentir las sumas pretendidas por la contraria, sólo con sus dichos. Por lo expuesto, propicio rechazar la apelación también en en este punto.

10. Distinta será la suerte del recurso con respecto a la tasa de interés aplicable a las sumas repetibles. Considero que asiste razón al GCBA, en tanto corresponde en el sub lite el cálculo de los intereses legales del 0,5% mensual establecidos por el art. 1º de la Resolución Nº 4151/2003 dictada por la Secretaría de Hacienda y Finanzas del Ministerio de Hacienda (BOCABA Nº 1854 del 09/01/2004), devengados desde la fecha de interposición del reclamo administrativo, esto es a partir del 21 de diciembre de 2001 (v. fs. 80/85 CI) y hasta su efectivo pago. En ese sentido, transcribiré la normativa citada, para mayor claridad. Artículo 1°: «Fíjase en cincuenta centésimos por ciento (0,50%) mensuales la tasa de interés prevista en el artículo 62 del Código Fiscal TO 2003 (Separata B.O.N° 1677), aplicable en los casos de repetición, reintegro o compensación de los saldos a favor de importes abonados por los contribuyentes». Artículo 2°: «Los intereses referidos en el artículo 1° se devengarán desde la fecha de interposición del reclamo de repetición o compensación, según corresponda, hasta la fecha de su efectiva devolución, reintegro o compensación. Estos intereses se devengarán únicamente para los reclamos interpuestos a partir del 1°/1/99»-el destacado me pertenece-. En consecuencia, propicio la modificación parcial de la sentencia de primera instancia en cuanto a la tasa de interés, en los términos señalados, esto es, que por todos los perídos involucrados en la condena deberá aplicarse la tasa dispuesta por la resolución 4151/03 ya citada.

11. Por no encontrar motivos que me permitan apartarme del principio objetivo de la derrota, las costas de esta instancia serán impuestas a la demandada sustancialmente vencida (conf. art. 62 del CCAyT). Por todo lo expuesto, propongo al acuerdo: 1) modificar parcialmente la sentencia apelada exclusivamente en cuanto a la tasa de interés aplicable a las sumas por las cuales procede la repetición, en los términos del considerando X; 2) confirmar la sentencia de grado en lo demás que ha sido materia de agravio; 3) con costas a la demandada sustancialmente vencida. La Dra. Nélida Mabel Daniele dijo: 1. Adhiero al voto del Dr. Centanaro, excepto al penúltimo párrafo del considerando XII y al considerando XIII, con las siguientes consideraciones: 2. En primer lugar, la modificación introducida al Código Fiscal -t. o.2004- por la ley 1.543 (el agregado del inciso 21 al artículo 136, eximiendo del impuesto sobre los ingresos brutos -en adelante, «ISIB»- al transporte aéreo internacional de pasajeros «…siempre que exista con el país de origen de la compañía aérea convenios de reciprocidad en materia tributaria») no tiene carácter interpretativo, sino que constituye la recepción explícita por el legislador de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires de lo dispuesto en el artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la ley 23.548, de Coparticipación Federal de Impuestos (en adelante, «LCFI»). 3. Por otra parte, resulta necesario realizar algunas precisiones adicionales respecto de la no sujeción del transporte internacional al ISIB, como consecuencia de lo establecido en el artículo citado de la LCFI, a la que la Ciudad Autónoma de Buenos Aires adhirió incondicionalmente a través de la ley 4. El artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la LCFI establece: «…En lo que respecta a los impuestos sobre los ingresos brutos, los mismos deberán ajustarse a las siguientes características básicas: …- En materia de transporte internacional efectuado por empresas constituidas en el exterior, en Estados con los cuales el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o convenios para evitar la doble imposición en la materia, de los que surja -a condición de reciprocidad- que la aplicación de gravámenes queda reservada únicamente al país en el cual estén constituidas las empresas, no podrá aplicarse el impuesto…». El artículo referido contiene un mandato dirigido a los legisladores locales para el momento de creación de la norma tributaria. Cumplidos sus requisitos, el ISIB «…no podrá aplicarse…», por lo que se trataría de un supuesto de no sujeción directamente impuesto por la LCFI.Resulta innecesario reseñar nuevamente los antecedentes jurisprudenciales y doctrinarios que han reconocido de manera constante la obligatoriedad del cumplimiento de las disposiciones de la LCFI por los Estados locales, máxime desde la constitucionalización (por la reforma de 1994) de la coparticipación de impuestos como mecanismo de coordinación vertical de las potestades tributarias nacional y provinciales. Teniendo en cuenta la amplitud de la hipótesis de incidencia del ISIB, dicho supuesto de no sujeción debería materializarse en una exclusión de la actividad de transporte internacional del objeto del impuesto (lo que sucede en algunas provincias). Otras optaron por eximir dicha actividad (en este orden de ideas, ver el considerando VIII de la sentencia de primera instancia respecto de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires), logrando en la práctica un efecto similar (aunque desde el punto de vista de la dogmática tributaria, el concepto de no sujeción presenta nítidas diferencias respecto del de exención, en que el hecho imponible se perfecciona, pero la obligación tributaria no nace como consecuencia de la norma exentiva). Sentado que (i) British Airways PLC y su sucursal argentina (en adelante, la «Sucursal») constituyen desde el punto de vista societario un único sujeto de derecho; (ii) que British Airways PLC es una sociedad extranjera constituida en el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte (en adelante, el «Reino Unido»); y (iii) que la República Argentina y el Reino Unido firmaron un convenio para evitar la doble imposición en los impuestos a la renta y al capital (en adelante, el «Convenio de 1996» o el «Convenio»), buena parte de la discusión en estos autos estuvo centrada en determinar si el artículo antes mencionado resulta aplicable -teniendo en cuenta los términos del Convenio de 1996- y, por ello, las retenciones y percepciones sufridas por la Sucursal no tienen causa (la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, al gravar el transporte aéreo internacional de pasajeros, habría violado la LCFI). 3.1. En este orden de ideas, y respecto del primer agravio del G obierno (fs.575/9, replicado a fs. 594/6), los ingresos brutos podrían efectivamente considerarse incluidos en la definición de «renta» o «beneficio» del Convenio en forma indirecta, como parte de la renta total (artículo 2.2 del Convenio de 1996) o, en el caso del transporte aéreo internacional, conforme lo establecido en el punto 3 del Protocolo. No obstante lo anterior, el ISIB no se encuentra incluido en el ámbito de aplicación del Convenio. La conclusión resulta inevitable, luego de analizar en forma conjunta sus artículos 2.1 y 3.1.d. En primer lugar, el artículo 2.1 limita su ámbito de aplicación a «…los impuestos sobre la renta y sobre el capital exigibles por cada uno de los Estados Contratantes…» (el destacado me pertenece), definidos por el artículo 3.1.d como, alternativamente, la República Argentina o el Reino Unido. Resulta por otra parte significativa la diferencia entre el artículo 2.1 y el artículo 2º del modelo de la OCDE (sobre el que se basa el Convenio de 1996), que sí incluye a los impuestos a la renta y al capital exigibles por las subdivisiones políticas o autoridades locales de los Estados (ver, asimismo, el comentario al artículo 2º del modelo de la OCDE en OECD -2012-, Model Tax Convention on Income and on Capital 2010 -updated 2010-, OECD Publishing – http://dx.doi.org/10.1787/978926417517-en, ps.C(2)-1). En segundo lugar, no puede perderse de vista la enumeración (aunque no exhaustiva) de los impuestos a los que, a la fecha de firma del Convenio, éste resultaba aplicable (artículo 2.3). En el caso de la República Argentina, se trata de impuestos establecidos por el Estado Nacional, lo que resulta consistente con el artículo 2.4 («…[e]ste Convenio se aplicará, asimismo, a los impuestos idénticos o substancialmente [sic] similares que se establezcan por cualquiera de los Estados Contratantes después de la fecha de su firma…») (el destacado me pertenece). Esta aparente contradicción entre una definición amplia de «renta» o «beneficio» y la exclusión del ISIB del ámbito de aplicación del Convenio de 1996 es la causa de aquellas «situaciones enojosas» referidas por Bulit Goñi en la cita incluida en el considerando XII del voto del Dr. Centanaro, en la medida en que -en general- podrían existir requerimientos de pago del ISIB que las contrapartes de la República Argentina consideraran violatorios de la reciprocidad de tratamiento contenida en los convenios para evitar la doble imposición, relativizando que la potestad tributaria involucrada sea la de un Estado Provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires -máxime en el caso de convenios que se basan en el modelo de la OCDE (ver el comentario al artículo 2º del modelo de la OCDE, en OECD -2012-, op. cit., ps. C(2)-2, en cuanto sostiene que es irrelevante qué autoridades imponen dichos impuestos; puede ser el Estado por sí mismo o sus subdivisiones políticas o autoridades locales)-. De ahí la utilidad del artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la LCFI, que reafirma la conclusión respecto de la no inclusión del ISIB en el ámbito de aplicación del Convenio (de otra forma resultaría sobreabundante, teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 31 de la Constitución Nacional respecto de la jerarquía normativa de los tratados) y torna insustancial la discusión sobre los puntos antes reseñados.Así, la no sujeción del transporte internacional al ISIB no dependerá de si la definición de «renta» o «beneficio» en el Convenio incluye a los ingresos brutos, o de si el Convenio de 1996 incluye al ISIB, sino de si el Convenio cumple los requisitos establecidos por el artículo citado, que constituye propiamente la fuente normativa de la no sujeción. Dichos requisitos son: (i) que los convenios para evitar la doble imposición incluyan al transporte internacional; (ii) que la potestad tributaria, respecto de los gravámenes allí contemplados y referida al transporte internacional, se encuentre en cabeza exclusiva del país en el cual las empresas estén constituidas -a condición de reciprocidad-. El análisis de los términos del Convenio de 1996 deberá, entonces, circunscribirse estrictamente a contrastar sus disposiciones con el artículo referido. 3.2. El Convenio incluye al transporte internacional en sus artículos 8º («…[l]os beneficios… procedentes de la explotación de buques o aeronaves en el tráfico internacional…») y 22 («…[e]l capital constituido por buques o aeronaves explotados en el tráfico internacional, así como los bienes muebles afectados a la explotación de tales buques o aeronaves…») -imposición a la renta y al capital-. 3.2.1. En el caso de la imposición al capital, la potestad tributaria se atribuye en forma exclusiva al país que grava la renta (existe un paralelismo en la distribución de la potestad tributaria). Restaría verificar, solamente, si en el caso de la imposición a la renta la potestad tributaria se encuentra en cabeza exclusiva del país en el cual las empresas estén constituidas. 3.2.2. El artículo 8º del Convenio de 1996 establece:»…Los beneficios obtenidos por una empresa de un Estado Contratante procedentes de la explotación de buques o aeronaves en el tráfico internacional podrán someterse a imposición en ese Estado» (el destacado me pertenece). Ante todo, como lo señalan Gotlib y Vaquero (Gotlib, Gabriel y Vaquero, Fernando M., Aspectos Internacionales de la Tributación Argentina, Teoría y Práctica, 1ª edición, ps. 224/6, Buenos Aires, La Ley, 2005), existe una contradicción entre la versión en castellano y la versión en inglés del artículo 8º. Mientras que de la versión en castellano no surgiría la exclusión de la potestad tributaria del otro Estado Contratante (ver texto destacado en el párrafo anterior), de la versión en inglés sí, en la medida en que el texto incorpora delante de la palabra «podrán» la palabra «solamente» (…»solamente podrán someterse a imposición en ese Estado») (el destacado me pertenece). Dado que ambas versiones son auténticas, y el Convenio no contiene una disposición referida a cuál de las dos prevalece ante contradicciones, cabe recurrir a los artículos 31 y 32 de la Convención de Viena sobre Derecho de los Tratados (por remisión del artículo 33, «…[s]alvo en el caso en que prevalezca un texto determinado conforme a lo previsto en el párrafo 1, cuando la comparación de los textos auténticos revele una diferencia de sentido que no pueda resolverse con la aplicación de los artículos 31 y 32, se adoptará el sentido que mejor concilie esos textos, habida cuenta del objeto y del fin del tratado»), referidos a la interpretación de los tratados y a sus medios de interpretación complementarios.Conforme el artículo 31, «[u]n tratado deberá interpretarse de buena fe, conforme al sentido corriente que haya de atribuirse a los términos del tratado en el contexto de éstos y teniendo en cuenta su objeto y fin…». En este orden de ideas, el objeto y fin del Convenio de 1996 es evitar la doble imposición en los impuestos a la renta y al capital, lo que se vería frustrado en el caso de interpretarse el artículo 8º como ratificatorio de potestades tributarias concurrentes de ambos Estados Contratantes (por lo demás, resultaría innecesario). Por otra parte, considerando el contexto del Convenio, resulta relevante destacar que otros similares para evitar la doble imposición firmados por la República Argentina (que también se basan en el modelo de la OCDE) -por ejemplo, con Australia, Bélgica, Canadá, entre otros- sí excluyen en sus artículos 8º la potestad tributaria del Estado Contratante al cual no pertenecen las empresas. Asimismo, el comentario al artículo 8º del modelo de la OCDE es claro en cuanto a que el objeto del párrafo 1 concerniente a los beneficios de la operación de buques o aeronaves en el tráfico internacional es asegurar que dichos beneficios serán gravados en un Estado solamente (cfr. OECD -2012-, op. cit., ps. C(8)-1).} Como señalan Gotlib y Vaquero, con cita de Juan Carlos Vicchi, «[s]e ha sostenido que los comentarios al Modelo de la OCDE pueden ser utilizados en nuestro país como una guía general o un criterio adicional para tomar una decisión, y que la utilización de los comentarios se encuentra justificada porque, en la mayoría de los casos, nuestro país adoptó el modelo de la OCDE como punto de partida para la negociación de los convenios» (Gotlib, Gabriel y Vaquero, Fernando M., op. cit., ps.228). Por ello, la interpretación más razonable del artículo 8º del Convenio es que, en el caso de la imposición a la renta, la potestad tributaria se encuentra en cabeza exclusiva del Estado Contratante al cual pertenecen las empresas. Sin embargo, eso no significa necesariamente que el Convenio de 1996 cumpla los requisitos establecidos en el artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la LCFI, respecto de que «…la aplicación de gravámenes qued[e] reservada únicamente al país en el cual estén constituidas las empresas…». Al hablar del «.país en el cual estén constituidas las empresas…» la LCFI asimila el concepto de «empresa» al de «sociedad» del derecho comercial. El Convenio, por otra parte, al definir «empresa de un Estado Contratante» como «…una empresa explotada por un residente de un Estado Contratante…» -artículo 3.1.g-, en línea con el comentario al artículo 3º del modelo de la OCDE, asimila el concepto de «empresa» al de «desarrollo de cualquier negocio», es decir, empresa como actividad. Así, resulta necesario indagar si, aplicando el concepto de residente contenido en el artículo 4º del Convenio de 1996, en el caso de la imposición a la renta, la potestad tributaria se atribuye en forma exclusiva al país en el que las empresas (en el sentido de sociedades del derecho comercial) están constituidas.} El artículo 4º del Convenio de 1996 establece: «…A los efectos del presente Convenio, la expresión ‘residente de un Estado Contratante’ comprende toda persona [física, sociedades y toda otra agrupación de personas -cfr. artículo 3.1.e del Convenio -] que en virtud de la legislación de ese Estado está sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección, lugar de constitución o cualquier otro criterio de naturaleza análoga…» (el destacado me pertenece). Dado que desde el 15 de marzo de 1988 (cfr.Finance Act de 1988, Sección 66; Corporation Tax Act de 2009, Sección 14 y Anexo 2) la regla en el derecho inglés para asignar residencia y sujetar a imposición en el impuesto a las sociedades (impuesto a la renta) a dichos entes es -con contadísimas excepciones- su lugar de constitución («incorporation rule») (idéntico criterio puede encontrarse en el artículo 119 inciso d) de la ley argentina de impuesto a las ganancias -t. o. 1997-), en el caso de la imposición a la renta, es razonable concluir que la potestad tributaria se encuentra, efectivamente, en cabeza exclusiva del país en el cual las empresas (en el sentido de sociedades del derecho comercial) están constituidas. 3.2.3. Sentado lo anterior, resulta necesario dilucidar dos últimas cuestiones para determinar la aplicabilidad del artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la LCFI: (i) la existencia de reciprocidad y (ii) la vigencia y comienzo de los efectos del Convenio. El artículo 30.2 del Convenio de 1996 establece: «…El presente Convenio entrará en vigor a partir del trigésimo día posterior a la fecha de canje de los instrumentos de ratificación y sus disposiciones tendrán efecto: a) en el Reino Unido: (i) con respecto a los impuestos a la renta y a las ganancias de capital aplicados para cualquier período impositivo que comience a partir del 6 de abril inclusive, del año calendario siguiente al de intercambio de los instrumentos de ratificación; (ii) con respecto a los impuestos de sociedades, aplicados para cualquier período fiscal que comience a partir del 1 de abril inclusive, del año calendario siguiente al de intercambio de los instrumentos de ratificación;} b) en Argentina:(i) con respecto a impuestos retenidos en la fuente, sobre la renta obtenida a partir del primero de enero, inclusive, del año calendario siguiente a aquel en que el Convenio entre en vigor; (ii) con respecto a otros impuestos sobre la renta y en el caso de Argentina los impuestos sobre los activos, para los ejercicios fiscales que comiencen a partir del primero de enero, inclusive, del año calendario siguiente a aquel en el cual el Convenio entre en vigor…». Conforme la información disponible en la Biblioteca Digital de Tratados de la Cancillería argentina (http://tratados.cancilleria.gob.ar/busqueda.php?consulta=si&modo=c), la fecha de ratificación del Convenio fue el 2 de julio de 1997 y la de entrada en vigencia el 1 de agosto de 1997. En este orden de ideas, los efectos respecto del Reino Unido comenzaron alternativamente el 6 o el 1 de abril de 1998 y respecto de la República Argentina, el 1 de enero de 1998. Por ello, al margen de la fecha de entrada en vigencia del Convenio de 1996, solamente puede hablarse de reciprocidad en la atribución exclusiva de la potestad tributaria a uno de los Estados Contratantes respecto de los gravámenes allí contemplados y referidos al transporte internacional a partir del 6 de abril de 1998, fecha en que los efectos del Convenio alcanzaron simultáneamente a ambos países. 3.2.4. En conclusión, el Convenio de 1996 cumple los requisitos establecidos en el artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la LCFI, pero sólo desde el 6 de abril de 1998. 3.3. Ahora bien, no puedo dejar de señalar que el 14 de marzo de 1949 la República Argentina y el Reino Unido celebraron un acuerdo por notas reversales para evitar la doble imposición sobre los beneficios provenientes del transporte marítimo o aéreo (en adelante, el «Acuerdo de 1949»), cuyos efectos respecto de ambos países comenzaron el 1 de enero de 1946.Conforme el artículo 30.3 del Convenio (existe una contradicción entre la versión en castellano y la versión en inglés de dicho artículo en relación con la fecha del Acuerdo de 1949 -la versión en castellano indica «28 de julio de 1949» mientras que la versión en inglés «14 de marzo de 1949», resultando inequívoco que ambas versiones se refieren al mismo acuerdo-), el Acuerdo de 1949 «…finalizará y dejará de tener efecto a partir de la fecha en la cual el presente Convenio se aplique de acuerdo con las disposiciones del apartado (2) del presente Artículo». En este punto, y bajo las mismas premisas expuestas en el último párrafo del apartado 3, cabe analizar si el Acuerdo de 1949 cumple los requisitos establecidos en el artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la LCFI, es decir, (i) que los convenios para evitar la doble imposición incluyan al transporte internacional; (ii) que la potestad tributaria, respecto de los gravámenes allí contemplados, y referida al transporte internacional, se encuentre en cabeza exclusiva del país en el cual las empresas (en el sentido de sociedades del derecho comercial) estén constituidas -a condición de reciprocidad-. Conforme el acápite 1 de la nota del representante de la República Argentina, nuestro país eximió del impuesto a los réditos y de todos los demás impuestos sobre beneficios vigentes en la República Argentina (el impuesto a los réditos fue reemplazado por el impuesto a las ganancias, conforme el artículo 106 de la ley del tributo -t. o. 1997-) a todos los ingresos provenientes del negocio de transporte marítimo o aéreo entre la República Argentina y otros países, efectuado por empresas del Reino Unido que se dediquen a tales operaciones.Idéntica postura adoptó el Reino Unido conforme el acápite 2 de la nota de su representante, aunque respecto de todos los ingresos provenientes del negocio de transporte marítimo o aéreo entre el Reino Unido y otros países, efectuado por empresas argentinas que se dediquen a tales operaciones. Teniendo en cuenta (i) las definiciones de «negocio de transporte marítimo o aéreo» («…el negocio de transportar personas, mercaderías o correspondencia, efectuado por el propietario o por el fletador de los barcos o aeronaves») y de «empresas del Reino Unido» («…el Gobierno del Reino Unido, las personas físicas residentes en el Reino Unido y no residentes en la República Argentina, y las compañías y sociedades constituidas de acuerdo con las leyes del Reino Unido y administradas y controladas en el Reino Unido») (el destacado me pertenece) contenidas en los acápites 3 y 4 de las notas de los representantes de ambos países y (ii) la regla de derecho inglés para asignar residencia y sujetar a imposición en el impuesto a las sociedades (impuesto a la renta) a dichos entes a partir del 15 de marzo de 1988 («incorporation rule»), lo cierto es que mediante una técnica diferente (que no consiste estrictamente en la atribución exclusiva de la potestad tributaria a uno de los Estados Contratantes sino en el otorgamiento de exenciones recíprocas) se logra en la práctica el mismo efecto. Así, dado el principio de territorialidad de la ley, una sociedad constituida de acuerdo con las leyes del Reino Unido tendrá su lugar de constitución necesariamente allí, e independientemente de su lugar de administración y control, será considerada residente y sujeta a imposición en el impuesto a las sociedades (impuesto a la renta) conforme la incorporation rule.Encontrándose exenta del impuesto a los réditos y de todos los demás impuestos sobre beneficios vigentes en la República Argentina (es decir, habiéndose la República Argentina inhibido de ejercer su potestad tributaria), es razonable concluir que la potestad tributaria se atribuye, efectivamente, en forma exclusiva al país en que las empresas (en el sentido de sociedades del derecho comercial) están constituidas. Por supuesto, el concepto de exclusividad debe entenderse en sentido relativo, frente a la potestad tributaria argentina, y no en términos absolutos, como excluyente de la potestad tributaria de cualquier otro tercer país. 3.3.1. En conclusión, el Acuerdo de 1949 cumple los requisitos establecidos en el artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la LCFI. 3.4. Dado que tanto el Convenio de 1996 como el Acuerdo de 1949 cumplen los requisitos establecidos en el artículo 9º, inciso b), subinciso 1, 8º párrafo de la LCFI, al gravar el transporte internacional (materializado en el transporte aéreo internacional de pasajeros desarrollado por British Airways PLC) mediante las retenciones y percepciones sufridas por la Sucursal, la Ciudad Autónoma de Buenos Aires violó el mandato de la LCFI de no sujetar al ISIB a dicha actividad, por lo que dichas retenciones y percepciones no tienen causa. Corresponde, entonces, confirmar la sentencia apelada, salvo respecto del interés aplicable a los importes repetidos, conforme lo indicado por el Dr. Centanaro en el considerando XV de su voto, con costas al Gobierno vencido (artículo 62 del CCAyT). 4. Por la forma en que se resuelve, resulta innecesario pronunciarse respecto del eventual sustento territorial de la actividad desarrollada por British Airways PLC (a través de la Sucursal o no) como habilitante del ejercicio de la potestad tributaria de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires o de la eventual aplicabilidad del Convenio Multilateral para la distribución de la base imponible del ISIB, teniendo en cuenta el lugar de partida y arribo de los vuelos. Así voto. En mérito al resultado de la votación que antecede, el Tribunal RESUELVE: I. Modificar parcialmente la sentencia apelada exclusivamente en cuanto a la tasa de interés aplicable a las sumas por las cuales procede la repetición, en los términos del considerando 10. II. Confirmar la sentencia de grado en lo demás que ha sido materia de agravio. III. Con costas a la demandada sustancialmente vencida. El Dr. Fernando E. Juan Lima no suscribe la presente por hallarse en uso de licencia. Regístrese, notifíquese y devuélvase.

DR. ESTEBAN CENTANARO.

Juez de Cámara

DRA. NELIDA MABEL DANIELE.

Jueza de Cámara

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